印花稅法及實(shí)施細(xì)則模板(10篇)

導(dǎo)言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇印花稅法及實(shí)施細(xì)則，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內(nèi)容能為您提供靈感和參考。

篇1

(二)合理性分析“兩則”中規(guī)定，“資本公積”屬投入資本的范疇，具有資本的屬性，不是由企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤轉(zhuǎn)化而來，資本公積由所有投資者共同享有。資本公積有不同的來源(見表1)：

上述“資本公積”明細(xì)項(xiàng)目中，“接受捐贈非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備”和“股權(quán)投資準(zhǔn)備”，待處置資產(chǎn)時，其余額轉(zhuǎn)入“其他資本公積”明細(xì)科目；“關(guān)聯(lián)交易差價”待上市公司清算時再進(jìn)行處理；其他明細(xì)項(xiàng)目可以用以轉(zhuǎn)增資本(或股本)。資本公積轉(zhuǎn)增資本在賬面反映的是“資本公積”科目和“實(shí)收資本”科目之間的等額此增彼減，不會引起資金賬簿印花稅計稅依據(jù)的變化。“資本公積”屬投入資本的范疇，具有資本的屬性，因此除了增減投資、無償調(diào)出規(guī)定資產(chǎn)等少數(shù)情況外，企業(yè)的“實(shí)收資本”和“資本公積”的合計通常不會發(fā)生變化。以“實(shí)收資本”與“資本公積”兩項(xiàng)的合計金額作為“記載資金的賬簿”的印花稅計稅依據(jù)具有合理性。

二、企業(yè)會計準(zhǔn)則對資金賬簿印花稅計稅依據(jù)的調(diào)整

(一)資本公積核算內(nèi)容的變化資本公積是企業(yè)收到投資者的超出其在企業(yè)注冊資本(或股本)中所占份額的投資，以及直接計人所有者權(quán)益的利得和損失等。資本公積包括資本溢價(或股本溢價)和直接計人所有者權(quán)益的利得和損失等。

原在“資本公積”科目中核算的非經(jīng)常性損益，如捐贈收入、政府專項(xiàng)撥款轉(zhuǎn)入、關(guān)聯(lián)交易差價、債務(wù)重組收益、無法支付的應(yīng)付款項(xiàng)等，均不再在“資本公積”科目核算，而改在“營業(yè)外收入”中核算；原在“資本公積”中核算的外幣資本折算差額，也因新會計準(zhǔn)則規(guī)定外幣投入資本按交易發(fā)生日即期匯率折算，不會產(chǎn)生外幣資本折算差額，因而不復(fù)存在。新準(zhǔn)則只保留了“資本(股本)溢價”和“其他資本公積”兩個明細(xì)科目，“其他資本公積”明細(xì)科目核算直接計人所有者權(quán)益的利得和損失。

(二)后續(xù)計量的變化直接計人所有者權(quán)益的利得和損失是指不應(yīng)計人當(dāng)期損益、會導(dǎo)致所有者權(quán)益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關(guān)的利得或者損失。這部分利得和損失是未實(shí)現(xiàn)的利得和損失，待資產(chǎn)處置或終止確認(rèn)時，要體現(xiàn)為利得和損失已經(jīng)實(shí)現(xiàn)，從“資本公積”科且轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。這部分利得和損失既不具有穩(wěn)定性，也不屬于即期投入的資金，不宜作為資金賬簿印花稅的its依據(jù)。

直接計入所有者權(quán)益的利得和損失主要由以下交易或事項(xiàng)引起(見表2)：

從表2分析得知，除以權(quán)益結(jié)算的股份支付和可轉(zhuǎn)換債的分拆行權(quán)日轉(zhuǎn)入實(shí)收資本和資本溢價外，其他計入“資本公積”科目的項(xiàng)目在資產(chǎn)處置或終止確認(rèn)時，均需將計人“資本公積”科目的金額轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

篇2

21世紀(jì)是知識經(jīng)濟(jì)時代,無形資產(chǎn)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展必不可少的寶貴資源。作為企業(yè)核心競爭力的無形資產(chǎn),在當(dāng)今市場競爭中所表現(xiàn)出來的強(qiáng)大力量己經(jīng)越來越得到企業(yè)界和理論界的認(rèn)同。在知識經(jīng)濟(jì)條件下,企業(yè)的主要生產(chǎn)要素已由智力資本取代了金融資本,企業(yè)資產(chǎn)主體已從物質(zhì)資本形態(tài)向知識形態(tài)轉(zhuǎn)化,無形資產(chǎn)已成為企業(yè)的核心資源要素、核心競爭力的基礎(chǔ)和企業(yè)價值創(chuàng)造的源泉。因此,無形資產(chǎn)納稅籌劃已成為企業(yè)納稅籌劃中的重要組成部分。企業(yè)應(yīng)在遵循合法性原則、成本效益原則基礎(chǔ)上,充分利用我國現(xiàn)行的稅收法律法規(guī),進(jìn)行無形資產(chǎn)納稅籌劃,以降低企業(yè)無形資產(chǎn)的涉稅成本,獲得最大化稅后收益,實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值和股東財富的最大化。本文用一個專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓實(shí)例來說明無形資產(chǎn)納稅籌劃技巧。

由于看好手機(jī)LCD顯示屏的發(fā)展前景,神通公司決定出資購買生產(chǎn)LCD顯示屏的專利技術(shù)――WGLCD顯示技術(shù),該項(xiàng)技術(shù)可以減少LCD顯示屏功耗20%,增加LCD顯示屏色彩飽和度15%,延長LCD顯示屏壽命50%。經(jīng)神通公司技術(shù)部編制的可行性報告預(yù)測,該專利技術(shù)預(yù)計每年能提高產(chǎn)品市場占有率10%,每年能為公司增加稅后利潤1,000萬元。可以說,此項(xiàng)專利技術(shù)對神通公司擴(kuò)大市場份額、保持自身產(chǎn)品競爭優(yōu)勢、提高公司凈利潤、實(shí)現(xiàn)企業(yè)價值最大化起著關(guān)鍵作用。

經(jīng)與該專利技術(shù)持有人張某初步商談,張某表示無法接受要其本人繳納的數(shù)十萬元的個人所得稅等稅費(fèi),要求該項(xiàng)專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入凈得500萬元、凡是與專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的所有稅費(fèi)均由神通公司代為繳納。

根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定,個人轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)涉及營業(yè)稅及附加、印花稅、個人所得稅。神通公司測算,本次轉(zhuǎn)讓需要交納的稅費(fèi)如下:

1.營業(yè)稅:500*3%=15.00(萬元);

2.城建稅、教育費(fèi)附加:15*10%=1.50(萬元);

3.印花稅:500*0.05%*2=0.50(萬元);

4.個人所得稅:500*(1-20%)*20%=80.00(萬元);

合計應(yīng)交稅費(fèi)97.00萬元。

神通公司找到擔(dān)任其財務(wù)顧問的某會計師事務(wù)所,要求會計師事務(wù)所為本次專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓提供納稅籌劃服務(wù)。經(jīng)過詳細(xì)分析,注冊會計師為神通公司制定了以下納稅籌劃方案:

由張某用專利技術(shù)作價500萬出資成立個人獨(dú)資公司,獨(dú)資公司再將專利技術(shù)賣給神通公司。

一、經(jīng)過稅收籌劃后,張某專利權(quán)轉(zhuǎn)讓應(yīng)交稅費(fèi)如下

1.投資環(huán)節(jié)

(1)營業(yè)稅:《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》(財稅[2002]191號)第一條規(guī)定:以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股,參與接受投資方利潤分配,共同承擔(dān)投資風(fēng)險的行為,不征收營業(yè)稅。張某用專利技術(shù)作價投資成立個人獨(dú)資公司(或者可以和配偶成立公司),屬于以無形資產(chǎn)投資入股,參與利潤分配、承擔(dān)投資風(fēng)險的行為,該項(xiàng)投資不需繳納營業(yè)稅。

(2)成立公司費(fèi)用:無形資產(chǎn)評估費(fèi)不超過1.00萬元、注冊資本驗(yàn)資費(fèi)約0.30萬元、公司登記費(fèi)約0.20萬元,合計1.50萬元。

2.轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)

(1)營業(yè)稅:根據(jù)財稅字(1999)273號規(guī)定,單位和個人轉(zhuǎn)讓技術(shù)收入,免征營業(yè)稅,城建稅、教育費(fèi)附加也相應(yīng)免征。本次轉(zhuǎn)讓不需繳納營業(yè)稅。

(2)印花稅:根據(jù)印花稅暫行條例的規(guī)定,轉(zhuǎn)讓專利技術(shù)所訂立的書據(jù)屬于“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”,印花稅稅率為萬分之五,該印花稅由持有書據(jù)的雙方分別按全額貼花。本次轉(zhuǎn)讓需繳納印花稅0.50萬元。

(3)所得稅:根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第二十七條和《企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則》第九十條規(guī)定,一個納稅年度內(nèi),居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得不超過500萬元的部分,免征企業(yè)所得稅;超過500萬元的部分,減半征收企業(yè)所得稅。個人轉(zhuǎn)讓專利技術(shù)需要交納個人所得稅,但是居民企業(yè)技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入500萬以下的,免征企業(yè)所得稅。

二、節(jié)稅效果對比

單位:萬元

神通公司拿著納稅籌劃方案與張某再次進(jìn)行專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓協(xié)商,張某同意了神通公司提出的轉(zhuǎn)讓方案,并且也作了小小的讓步,同意自付公司登記費(fèi)用,但是需要神通公司預(yù)付300萬技術(shù)轉(zhuǎn)讓費(fèi),因?yàn)楦鶕?jù)公司法規(guī)定,設(shè)立公司的貨幣出資額不低于注冊資本的30%,張某要成立公司,除了用無形資產(chǎn)作價出資外,還需要貨幣出資。神通公司也同意了張某的條件。專利技術(shù)轉(zhuǎn)讓成功。

經(jīng)過納稅籌劃,雙方皆大歡喜:張某轉(zhuǎn)讓專利技術(shù),獲得了500萬現(xiàn)金,雖支付了少量的公司設(shè)立費(fèi)用,但獲得一家公司所有權(quán);神通公司獲得了急需的專利技術(shù),除了500萬轉(zhuǎn)讓費(fèi)之外,未支付任何稅費(fèi),達(dá)到了專利技術(shù)購進(jìn)成本目標(biāo)。

參考文獻(xiàn):

篇3

 

所謂“甲供材料”就是建設(shè)方和施工方之間材料供應(yīng)、管理和核算的一種方法，即建設(shè)單位在進(jìn)行施工招投標(biāo)與施工單位簽訂施工合同時，建設(shè)單位為甲方，合同中規(guī)定該工程項(xiàng)目中所使用的主要材料由甲方（建設(shè)方）統(tǒng)一購入，材料價款的結(jié)算按照實(shí)際的價格結(jié)算，數(shù)量按照甲方（建設(shè)方）調(diào)撥給乙方（施工單位）數(shù)量結(jié)算。

建筑業(yè)“甲供材料”（包工不包料的工程）由于材料入賬單位與稅法規(guī)定的納稅人的不一致，一直以來是稅收管理的難點(diǎn)。在實(shí)務(wù)中尚有幾個疑難業(yè)務(wù)問題需要甄別清楚。

有一個工程建設(shè)方與施工方約定：建筑勞務(wù)100萬元經(jīng)濟(jì)論文，建設(shè)方自行采購材料97萬元。雙方的會計處理如下：

建設(shè)方 借：在建工程—建筑勞務(wù) 100

在建工程—材料 97

貸：銀行存款（應(yīng)付賬款）197

施工方 借： 銀行存款 100

貸：主營業(yè)務(wù)收入100

借：營業(yè)稅金及附加5.91（（100+97）×3%=5.91）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅5.91

根據(jù)以上常見的建筑業(yè)務(wù)會計處理我們來分析幾個稅收業(yè)務(wù)問題。

一、營業(yè)稅討論。

1、計稅依據(jù)問題。

根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：“除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款站。”

一般來講包工不包料的工程，施工單位只就勞務(wù)費(fèi)金額開票。但施工單位在納稅申報時，要按料工費(fèi)全額納稅。而甲供材料的會計處理只反映在建設(shè)單位，而作為納稅人的施工企業(yè)賬上沒有甲供材料的金額反映。這個是稅務(wù)管理上的一個難點(diǎn)，一般稅務(wù)機(jī)關(guān)可以要求在開具建筑業(yè)發(fā)票或納稅時，必須由對方（建設(shè)單位）出具證明有無甲供材料行為以及相應(yīng)的金額。目的是為防止施工單位僅就人工費(fèi)和部分材料繳納營業(yè)稅。

根據(jù)國家關(guān)于工程造價的相關(guān)規(guī)定，在工程中，無論材料由誰提供，工程總造價包括全部的材料價款，且在工程總造價的核算中，所有的材料都要提稅后計入工程總造價經(jīng)濟(jì)論文，即工程造價是含稅價。但是在實(shí)際工作中，由于建筑項(xiàng)目實(shí)行的是項(xiàng)目經(jīng)理負(fù)責(zé)制，雙方在簽訂合同過程中往往沒有考慮甲供材料部分金額對應(yīng)的稅金，也就是說合同總造價沒有包括甲供材料部分金額對應(yīng)的稅金。稅務(wù)機(jī)關(guān)要向施工公司征收甲供材料部分的營業(yè)稅時，施工企業(yè)往往另再向建設(shè)單位收取。作為間接稅的營業(yè)稅稅負(fù)具有可轉(zhuǎn)嫁性決定了最終的營業(yè)稅稅收是由建設(shè)單位承擔(dān)的。

基于此在實(shí)務(wù)中計征甲供材料營業(yè)稅時需要把甲供材料部分金額換算為含稅價格。換算公式：甲供材料部分金額計稅營業(yè)額＝甲供材料部分金額÷（1-營業(yè)稅稅率）。如：一個工程建筑勞務(wù)費(fèi)100萬元，甲供材料部分金額97萬元（簽訂合同時雙方?jīng)]有把甲供材料部分金額對應(yīng)的營業(yè)稅算入合同總造價）。在納稅申報時應(yīng)交營業(yè)稅=【100+97÷（1-3%）】×3%=6萬元，而不是（100+97）×3%=5.91萬元，相應(yīng)地，建筑勞務(wù)發(fā)票應(yīng)該按照100+3=103萬元開具，這樣就把整個工程的全貌都反映了，也解決了雙方的財務(wù)處理。

建設(shè)方 借：在建工程—建筑勞務(wù) 103

在建工程—材料97

貸：銀行存款（應(yīng)付賬款）200

施工方 借： 銀行存款 103

貸：主營業(yè)務(wù)收入103

借：營業(yè)稅金及附加6（（103+97）×3%=6）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅6

如果不是這樣處理，建筑勞務(wù)發(fā)票仍按100萬元開具，對甲方單位來說，它的工程總造價總支出是200萬元經(jīng)濟(jì)論文，但是入賬的原始憑證只有197萬元，不符合賬戶處理“賬實(shí)相符”的客觀性原則。

當(dāng)然如果雙方在簽訂合同過程中已經(jīng)考慮了甲供材料部分金額對應(yīng)的稅金，也就是說合同總造價包括甲供材料對應(yīng)的稅金，也就不需要再換算。

2、納稅義務(wù)發(fā)生時間問題。

營業(yè)稅條例及細(xì)則沒有直接提及甲供材料建筑方的納稅義務(wù)發(fā)生時間站。

《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》（國務(wù)院令第540號）第十二條“營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)并收訖營業(yè)收入款項(xiàng)或者取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天。國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的，從其規(guī)定。”

《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十五條規(guī)定，“納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。”

《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條規(guī)定“條例所稱收訖營業(yè)收入款項(xiàng)，是指納稅人應(yīng)稅行為發(fā)生過程中或者完成后收取的款項(xiàng)。條例所稱取得索取營業(yè)收入款項(xiàng)憑據(jù)的當(dāng)天，為書面合同確定的付款日期的當(dāng)天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。”

根據(jù)新的營業(yè)稅條例及實(shí)施細(xì)則，建筑業(yè)營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間歸納如下：

納稅人提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，為收到預(yù)收款的當(dāng)天；如果合同規(guī)定了付款日期的經(jīng)濟(jì)論文，則不論屆時是否收到款項(xiàng)，均以該日期確定納稅義務(wù)發(fā)生時間；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為應(yīng)稅行為完成的當(dāng)天。這里需要區(qū)分，工程完工前實(shí)際收到的款項(xiàng)應(yīng)按照實(shí)際收到的款項(xiàng)當(dāng)天確定其納稅義務(wù)發(fā)生時間，工程完工后按照取得竣工結(jié)算單的當(dāng)天確定納稅義務(wù)發(fā)生時間，按照結(jié)算總價減除實(shí)際已收到款項(xiàng)確定計稅營業(yè)額。

通過以上的分析，甲供材料部分的納稅義務(wù)發(fā)生時間可以理解為：甲方供料（除裝飾勞務(wù)外）一定程度上等同于甲方付款，也應(yīng)當(dāng)按照甲方供料的日期確定其納稅義務(wù)發(fā)生時間，即如果合同約定供料日期的，按照合同約定日期確定；合同未明確供料日期或在未簽訂合同的情形下，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為實(shí)際收到的供料日期。

如果建設(shè)單位的工程材料采購?fù)ㄟ^“工程物資”核算，則建設(shè)方購入材料“借：工程物資、貸：銀行存款（應(yīng)付賬款）”時，建筑業(yè)甲供材料營業(yè)稅納稅義務(wù)發(fā)生時間尚未可以確認(rèn)；到工程領(lǐng)用物資“借：在建工程、貸：工程物資”時，可以確認(rèn)建筑業(yè)甲供材料營業(yè)稅的納稅義務(wù)發(fā)生時間。

二、一些地方小稅種討論。

1、城建稅等隨同營業(yè)稅附征的地方稅費(fèi)。

繳納了營業(yè)稅的施工單位應(yīng)該是城建稅與教育費(fèi)附加的繳納人。由于一般的稅收理論把隨同“增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅”征收的城建稅與教育費(fèi)附加也視同流轉(zhuǎn)稅經(jīng)濟(jì)論文，因而，如果實(shí)務(wù)中能夠確認(rèn)甲供材料部分金額是不含稅的，也有必要考慮城建稅與教育費(fèi)附加的稅負(fù)問題，相應(yīng)的上文關(guān)于“甲供材料部分金額計稅營業(yè)額＝甲供材料部分金額÷（1-營業(yè)稅稅率）”的公式要進(jìn)行修正。納稅人甲供材料部分金額計稅營業(yè)額＝甲供材料部分金額÷[1-營業(yè)稅稅率×(1+城建稅稅率+教育費(fèi)附加費(fèi)率) ]。

有的地方還開征其他的附加，也要一并考慮。如浙江省還有地方教育附加(征收率2%)和水利建設(shè)專項(xiàng)資金(征收率1‰)，上述公式還要進(jìn)一步修正。納稅人甲供材料部分金額計稅營業(yè)額＝甲供材料部分金額÷[1-（營業(yè)稅稅率×(1+城建稅稅率+教育費(fèi)附加征收率+地方教育附加費(fèi)征收率)+水利資金征收率）]站。

前文所述工程假如位于浙江某縣城。則對施工方來說，納稅人甲供材料部分金額計稅營業(yè)額＝=97÷[1-(3%×(1+5%+2%+3%)+1‰)=97÷(1-3.4%)=100.4141。在納稅申報時應(yīng)交營業(yè)稅=[100+100.4141]×3%=6.012萬元，城建稅0.3，教育費(fèi)附加0.18，地方教育附加費(fèi)0.12，水利資金0.2。施工方應(yīng)開具勞務(wù)發(fā)票金額100+（100.4141-97）=103.4141。雙方的會計處理如下：

建設(shè)方 借：在建工程—建筑勞務(wù) 103.4141

在建工程—材料 97

貸：銀行存款200.4141

施工方 借： 銀行存款 103.4141

貸：主營業(yè)務(wù)收入103.4141

借：營業(yè)稅金及附加6.812

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅6.012

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交城建稅0.3

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交教育費(fèi)附加 0.18

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交地方教育附加費(fèi) 0.12

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交水利資金0.2

2、印花稅

根據(jù)《印花稅暫行條例》及其施行細(xì)則相關(guān)規(guī)定，甲供材料部分金額的印花稅征收問題很容易判斷征收與否，只要在建筑合同中有甲供材料部分金額的涉及就可以按照規(guī)定征收。印花稅暫行條例》印花稅稅目稅率表：“建筑安裝工程承包合同按承包金額萬分之三貼花。”如果建筑安裝工程承包合同沒有涉及甲供材料金額，則對施工方甲供材料金額不涉及印花稅經(jīng)濟(jì)論文，對施工方與建設(shè)方只征收承包金額的建筑安裝工程承包合同印花稅。甲供材料金額部分只有建設(shè)方涉及的采購環(huán)節(jié)的購銷合同印花稅問題。兩者的適用稅目與納稅人均是不同的，要注意區(qū)別。

三、企業(yè)所得稅討論。

1、企業(yè)所得稅的征收與否。

在企業(yè)所得稅法里沒有甲供材料征收的專門規(guī)定，筆者認(rèn)為甲供材料部分金額不應(yīng)征收企業(yè)所得稅。理由為：其一，《企業(yè)所得稅法》第六條“企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額”。對施工單位來說沒有甲供材料部分“貨幣形式和非貨幣形式”的收入，也就沒有構(gòu)成施工單位的應(yīng)納稅所得額。其二，企業(yè)所得稅法以及有關(guān)文件沒有甲供材料部分金額并計應(yīng)納稅所得額的特殊規(guī)定。其三，我們可以作一個假設(shè)，假設(shè)甲供材料對應(yīng)的工程是包工包料，也就是說對應(yīng)的甲供材料部分都是由施工單位購入的，那么這部分金額一方面作為施工單位的工程成本，另一方面作為施工單位的工程收入，兩者的金額相同，在計算應(yīng)納稅所得額時得數(shù)為零。基于以上三方面的分析我們可以得出：甲供材料部分金額不征收企業(yè)所得稅站。這是建筑業(yè)甲供材料部分金額營業(yè)稅與企業(yè)所得稅征收上的不同。

2、營業(yè)稅及附加的稅前扣除。

《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出經(jīng)濟(jì)論文，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在結(jié)算應(yīng)納稅所得額時扣除”。由于施工單位上交甲供材料部分對應(yīng)的營業(yè)稅金及附加沒有相應(yīng)的很明確收入，所以甲供材料部分對應(yīng)的營業(yè)稅金及附加在企業(yè)所得稅前扣除問題有必要進(jìn)行分析。甲供材料部分對應(yīng)的營業(yè)稅金及附加是否是“與取得收入有關(guān)的、合理的支出”？一些人是就根據(jù)這一條來否認(rèn)甲供材料部分營業(yè)稅金及附加在企業(yè)所得稅前的扣除。其實(shí)，根據(jù)筆者上文營業(yè)稅計稅依據(jù)方面關(guān)于甲供材料含稅與否的討論，我們不難發(fā)現(xiàn)，甲供材料部分對應(yīng)的營業(yè)稅金及附加與施工單位取得收入的關(guān)系很是相關(guān)。

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十一條明確“企業(yè)所得稅法第八條所稱稅金是指企業(yè)發(fā)生的除企業(yè)所得稅和允許扣除的增值稅以外的企業(yè)繳納的各項(xiàng)稅金及其附加”。在實(shí)務(wù)中準(zhǔn)予扣除稅金的方式有兩種：一是在發(fā)生當(dāng)期扣除；二是在發(fā)生當(dāng)期計入相關(guān)資產(chǎn)的成本，在以后各期分?jǐn)偪鄢＜坠┎牧喜糠值臓I業(yè)稅及附加是施工企業(yè)實(shí)際繳納的各項(xiàng)稅金及其附加，不難判斷屬于在發(fā)生當(dāng)期扣除。

篇4

中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1673—1573（2012）03—0077—03

一、資產(chǎn)證券化及特設(shè)公司的概念

隨著我國金融市場與世界金融市場的接軌，面對國際金融行業(yè)快速發(fā)展和完善的發(fā)展布局、結(jié)構(gòu)和管理模式，我國的金融機(jī)構(gòu)也積極尋找新的利潤增長點(diǎn)，開展業(yè)務(wù)以尋求發(fā)展的契機(jī)。開發(fā)新興業(yè)務(wù)是銀行間的競爭之策，而資產(chǎn)證券化作為新興業(yè)務(wù)受到國內(nèi)外銀行的關(guān)注，資產(chǎn)證券化也必將成為國內(nèi)外銀行發(fā)展的核心業(yè)務(wù)，更是我國投資銀行發(fā)展的一個重要方向。

資產(chǎn)證券化是指把缺乏即期流動性但是可以帶來預(yù)期的、穩(wěn)定的未來現(xiàn)金流收入的信貸資產(chǎn)（銀行的貸款或者是企業(yè)的應(yīng)收賬款）進(jìn)行組合和信用增級形成資產(chǎn)池，并依托其產(chǎn)生的現(xiàn)金流為基礎(chǔ)在金融市場上發(fā)行可以流通買賣的有價證券的一種融資活動。資產(chǎn)證券化目前的發(fā)展，按照被證券化的資產(chǎn)種類不同，可分為住房抵押貸款支撐的證券化和資產(chǎn)支撐的證券化。在資產(chǎn)證券化交易中，特設(shè)公司（SPV）以相關(guān)的資產(chǎn)為抵押發(fā)行債券，用于向資產(chǎn)收購交易提供足夠的資金，在交易中會存在比如住房按揭、租賃合約等資產(chǎn)從資產(chǎn)的原始權(quán)益人手中轉(zhuǎn)入到特設(shè)公司中，但是法律上規(guī)定的通常情況是特設(shè)公司作為獨(dú)立的法人實(shí)體，與相關(guān)資產(chǎn)原始權(quán)益人不存在關(guān)系，而且也不受原始權(quán)益人的債權(quán)人的影響。由于獨(dú)立法人主體等原因，其發(fā)行的證券會獲得原始資產(chǎn)權(quán)益人的信用評級，而且不論資產(chǎn)品質(zhì)優(yōu)劣都可以證券化，只是優(yōu)劣資產(chǎn)證券化的出售價格不同。由于在資產(chǎn)證券化交易過程中存在交易成本，而稅收成本這種交易成本在資產(chǎn)證券化融資的每一步都會涉及，因此稅收成本的高低將直接影響資產(chǎn)證券化融資的成敗。

二、資產(chǎn)證券化中三個交易主體的稅收分析

（一）SPV的稅收政策及問題的分析

我國SPV征收的稅種有所得稅、印花稅等。首先分析SPV在各環(huán)節(jié)的收入，如SPV證券發(fā)行環(huán)節(jié)會有現(xiàn)金流的流入和債務(wù)人償付的現(xiàn)金，表現(xiàn)為SPV實(shí)現(xiàn)其權(quán)益得到的收入，以上均視為SPV的應(yīng)稅收入課征企業(yè)所得稅。其次分析SPV在各環(huán)節(jié)的支出，資金的支出在繳納稅收的時候享受一定的納稅扣除，應(yīng)考慮不同的資產(chǎn)轉(zhuǎn)移方式和支付方式的支出性質(zhì)。因我國規(guī)定，經(jīng)營性支出和資本性支出不同的支出性質(zhì)所使用的納稅扣除的方法也是不同的。在我國簽訂合同會涉及印花稅或登記稅，因此SPV的證券發(fā)行可能存在印花稅，目前我國只對交易A、B股征收印花稅，對債券交易免征印花稅，印花稅的征收應(yīng)根據(jù)證券的不同性質(zhì)進(jìn)行判定是否征收，對SPV簽訂資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同環(huán)節(jié)要根據(jù)應(yīng)稅憑證的性質(zhì)繳納相應(yīng)的印花稅。

目前我國普遍存在的信托型SPV，稅法上沒有規(guī)定所得稅類型，這就必然存在開展資產(chǎn)證券化交易的當(dāng)事人繳納稅收的不確定性。我國發(fā)行債券所支付的利息可從應(yīng)稅收入中扣除，在征收所得稅時可少繳稅，減輕SPV的稅收負(fù)擔(dān)。但是信托型SPV一般發(fā)行的是權(quán)益類證券，無法從應(yīng)稅收入中扣除利息和股利，因此從發(fā)行證券的類型看，信托型SPV難以有效地規(guī)避所得稅。我國境內(nèi)公司型SPV都要繳納企業(yè)所得稅，使其存在雙重征稅問題。我國SPV發(fā)行證券若要實(shí)現(xiàn)合理地規(guī)避所得稅，就應(yīng)盡量發(fā)行債權(quán)的證券而不是股權(quán)的證券。公司型SPV能實(shí)現(xiàn)在稅收成本不增加的情況下發(fā)揮更大的靈活性，但是就我國目前的情況，由于取得發(fā)債資格需經(jīng)過嚴(yán)格的審查，其他形式的制度設(shè)置也影響公司型SPV發(fā)行債券。借鑒美國稅務(wù)處理，關(guān)于支付股東股息的不能扣除和債券持有人的利息應(yīng)可扣除，將這項(xiàng)優(yōu)惠運(yùn)用到調(diào)整證券化現(xiàn)金流償付結(jié)構(gòu)，有助于實(shí)現(xiàn)SPV的穩(wěn)定發(fā)展。

（二）發(fā)起人的稅收分析

發(fā)起人稅收處理問題是轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)過程中轉(zhuǎn)讓價差和作為中間商取得服務(wù)費(fèi)引起的征稅問題，發(fā)起人涉及主要的稅種有印花稅、所得稅、營業(yè)稅。根據(jù)《企業(yè)所得稅暫行條例》及《實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，銷售方交納25%的企業(yè)所得稅，可從相應(yīng)的銷售收入中扣除成本及費(fèi)用再征稅。所得稅方面，稅法沒有特別地規(guī)定發(fā)起人在轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)所發(fā)生的損失可以從應(yīng)稅收入中予以扣除，因此證券化發(fā)起人在發(fā)生銷售收入繳納所得稅時無法扣除。營業(yè)稅方面，統(tǒng)一的征收率不符合發(fā)展層次，可針對不同的發(fā)展水平設(shè)定不同的標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)定行業(yè)差別稅率、地區(qū)差別稅率等，對部分剛起步的SPV可免征營業(yè)稅。根據(jù)我國對印花稅的征收政策可知，印花稅的征收是根據(jù)發(fā)行債券的性質(zhì)，而不是根據(jù)發(fā)行單位的不同分別規(guī)定不同的征稅政策，因此與SPV征收印花稅的政策一樣，債券分股權(quán)性質(zhì)與債權(quán)性質(zhì)來征收印花稅。

篇5

《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：“企業(yè)實(shí)際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除”，《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十七條規(guī)定：“有關(guān)的支出，是指與取得收入直接相關(guān)的支出。合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益或者有關(guān)資產(chǎn)成本的必要和正常的支出。”新的實(shí)施條例并沒有對會務(wù)費(fèi)、會議費(fèi)和差旅費(fèi)具體扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行規(guī)定，因此只要有合法憑證及證明其為真實(shí)的證據(jù)都可以據(jù)實(shí)扣除，但是與此類似的業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除就有嚴(yán)格的規(guī)定。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5‰。”

一、訂貨會中餐費(fèi)的籌劃

在實(shí)際工作中，企業(yè)召開訂貨會，通常會租用綜合性酒店，即住宿、就餐、會議均在同一個酒店，會議結(jié)束由酒店統(tǒng)一開具發(fā)票。作為企業(yè)來講，根據(jù)企業(yè)準(zhǔn)則對會計信息質(zhì)量“實(shí)質(zhì)重于形式原則”的要求，只要是與此次會議費(fèi)有關(guān)的支出，均應(yīng)按其費(fèi)用實(shí)質(zhì)，作為“管理費(fèi)用——會議費(fèi)”或“銷售費(fèi)用——會議費(fèi)”核算。但根據(jù)稅務(wù)檢查經(jīng)驗(yàn)來看，如果將會議費(fèi)與餐費(fèi)、住宿費(fèi)分開開具發(fā)票，則餐費(fèi)一般會認(rèn)定為業(yè)務(wù)招待費(fèi)，按稅法進(jìn)行納稅調(diào)增，無法全額在稅前抵扣，同時稅務(wù)檢查對列支會議費(fèi)的要求比較嚴(yán)格，會議費(fèi)需提供的證明材料包括：會議時間、地點(diǎn)、出席人員簽到表、內(nèi)容、目的、費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)、支付憑證、影像資料等。因此，企業(yè)在召開訂貨會時，應(yīng)嚴(yán)格把握各種費(fèi)用的開支，并保存好相關(guān)的憑證，避免無形中增大業(yè)務(wù)招待費(fèi)，減少稅前扣除金額。

二、訂貨會中會務(wù)費(fèi)的籌劃

在召開訂貨會時，主辦單位通常會向參會單位收取一定金額的會務(wù)費(fèi)，由主辦單位自行開具收據(jù)收取，財務(wù)上作為其他業(yè)務(wù)收入處理，并按營業(yè)稅中“服務(wù)業(yè)”的稅率繳納營業(yè)稅及附加稅。筆者認(rèn)為這樣做有兩點(diǎn)不妥。其一，容易引起稅務(wù)檢查分歧。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于商業(yè)企業(yè)向貨物供應(yīng)方收取的部分費(fèi)用征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅發(fā)[2004]136號）文件規(guī)定：“對商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的與商品銷售量、銷售額無必然聯(lián)系，且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務(wù)的收入，例如進(jìn)場費(fèi)、廣告促銷費(fèi)、上架費(fèi)、展示費(fèi)、管理費(fèi)等，不屬于平銷返利，不沖減當(dāng)期增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金，應(yīng)按營業(yè)稅的適用稅目稅率征收營業(yè)稅。”那么，這里收取的參會費(fèi)與商品銷售量、銷售額有無必然聯(lián)系存在分歧；同時《中華人民共和國增值稅暫行條例》第六條規(guī)定：“銷售額為納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)向購買方收取的全部價款和價外費(fèi)用”，《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十二條規(guī)定：“條例第六條第一款所稱價外費(fèi)用，包括價外向購買方收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤、獎勵費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、包裝費(fèi)、包裝物租金、儲備費(fèi)、優(yōu)質(zhì)費(fèi)、運(yùn)輸裝卸費(fèi)以及其他各種性質(zhì)的價外收費(fèi)”，這里的“其他各種性質(zhì)的價外收費(fèi)”定義比較含糊，收取參會費(fèi)是否可以看做價外費(fèi)用存在分歧。其二，企業(yè)召開訂貨會需支付大量的會議費(fèi)，而收取的參會費(fèi)很少，遠(yuǎn)不足以彌補(bǔ)支付的金額，同時財務(wù)還需按其他業(yè)務(wù)收入處理，多繳納相關(guān)稅費(fèi)。綜合上述兩種情況，建議企業(yè)與租用的酒店協(xié)議由酒店直接收取參會費(fèi)，并由酒店直接開具會議費(fèi)發(fā)票給付參會單位。這樣做的好處有四：一是企業(yè)可抵減需支付酒店的費(fèi)用，降低在“管理費(fèi)用——會議費(fèi)”或“銷售費(fèi)用——會議費(fèi)”中的列支；二是不收取參會費(fèi)，主辦單位財務(wù)核算則不需做其他業(yè)務(wù)收入處理，也不產(chǎn)生相關(guān)稅費(fèi)，無形中可比原來的賬務(wù)處理多增加一部分利潤，即相關(guān)稅費(fèi)金額；三是參會單位可以取得合法有效憑據(jù)作為財務(wù)報銷處理依據(jù)；四是可以避免今后稅務(wù)檢查歧義，降低稅務(wù)風(fēng)險。

三、訂貨會中合同簽訂的籌劃

訂貨會中，主辦單位除了與相關(guān)鏈接企業(yè)溝通關(guān)系，提升企業(yè)形象，增進(jìn)企業(yè)間的了解外，最主要的是要簽訂下一年度的供需合同，為企業(yè)有計劃安排生產(chǎn)、申請運(yùn)力、穩(wěn)定客戶、增加收入、貨款回收及資金需求提供參考意見。而簽訂供需合同則涉及印花稅，根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》第七條的規(guī)定：“應(yīng)納稅憑證應(yīng)當(dāng)于書立或者領(lǐng)受時貼花”。由于訂貨會上合同簽訂金額較大，以100億元銷售或采購合同為例，企業(yè)需當(dāng)月繳納印花稅300萬元，無形中增加企業(yè)當(dāng)月的現(xiàn)金流出，而且由于市場供需情況變化、鐵路計劃無法實(shí)現(xiàn)或運(yùn)力不足，無法完成原訂合同的目標(biāo)，造成原合同無法履行，需重新簽訂新的銷售或采購合同，則需再一次繳納印花稅，而根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅若干具體問題的規(guī)定》（國稅地字25號文件）規(guī)定：“依照印花稅暫行條例規(guī)定，合同簽訂時即應(yīng)貼花，履行完稅手續(xù)。因此，不論合同是否兌現(xiàn)或能否按期兌現(xiàn)，都一律按照規(guī)定貼花”，即原已繳納的印花稅無法退回，增加企業(yè)的負(fù)擔(dān)。因此，在訂貨會中簽訂合同時，可以簽訂兩份合同，一份只簽訂供需數(shù)量，但不簽訂供需價格；另一份從企業(yè)戰(zhàn)略合作伙伴關(guān)系考慮，簽訂一份聯(lián)動價格，但不簽訂供需數(shù)量。隨后根據(jù)每月實(shí)際供需情況，再簽訂一份補(bǔ)充合同，確定合同金額，這樣就可以解決上述問題，同時也對雙方形成一定約束，以促使雙方遵守合同，誠信經(jīng)營。

通過對上述情況進(jìn)行分析，可以發(fā)現(xiàn)稅務(wù)籌劃是可以根據(jù)納稅人的需求事先設(shè)計與安排的，即納稅是可以設(shè)計的，通過對企業(yè)的戰(zhàn)略、經(jīng)營、投資活動進(jìn)行合理安排，事前籌劃使稅負(fù)最小化。因?yàn)槎惙ㄊ潜容^固定的，但交易方式的選擇是多種多樣的，按照契約自由的原則，它完全由交易雙方或多方協(xié)商確定。既然這樣，交易雙方或多方在簽訂合同時就可以選擇對自己風(fēng)險較小的有利交易方式，同時進(jìn)行納稅籌劃避免多繳稅款和提前交稅的情況。在對交易事項(xiàng)進(jìn)行納稅籌劃時，納稅人需要注意的是交易事項(xiàng)法律性質(zhì)的變化必須滿足“形式與交易實(shí)質(zhì)的統(tǒng)一”和“有真實(shí)的商業(yè)交易目的”的基本原則，否則，容易被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為惡意避稅而遭到調(diào)查和否定，給企業(yè)帶來不必要的損失。

【參考文獻(xiàn)】

篇6

施工企業(yè)因其點(diǎn)多面廣、流動性強(qiáng)、經(jīng)常跨地區(qū)施工等特點(diǎn)，給其稅務(wù)管理帶來一定的難度，主要表現(xiàn)在業(yè)主代扣代繳的稅金沒有在規(guī)定時間內(nèi)獲得相應(yīng)的完稅證明以及其他的相關(guān)證據(jù)，同時，由于對納稅工作認(rèn)識不到位，以及沒有真正理解納稅工作內(nèi)容，導(dǎo)致了納稅工作，存在一定的稅務(wù)風(fēng)險。為有效規(guī)避稅收風(fēng)險，建立和諧的稅企關(guān)系，筆者認(rèn)為施工企業(yè)稅務(wù)管理總體思路應(yīng)該是：增強(qiáng)納稅意識、提高納稅誠信度、進(jìn)一步提高納稅的規(guī)范性、有效防控稅務(wù)風(fēng)險的發(fā)生。

一、重視稅務(wù)管理的必要性

施工企業(yè)要充分認(rèn)識到稅務(wù)管理工作的重要性，宣傳并認(rèn)真執(zhí)行國家各項(xiàng)相關(guān)稅收法規(guī)。施工企業(yè)的納稅情況作為財務(wù)信息的一部分會定期進(jìn)行披露，接受公眾的監(jiān)督，企業(yè)只有具有良好的納稅信譽(yù)度，才能得到公眾的信任，進(jìn)而在經(jīng)營管理過程中獲得其他行業(yè)企業(yè)的認(rèn)可。施工企業(yè)相關(guān)人員，特別是單位負(fù)責(zé)人和總會計師要高度重視稅務(wù)工作，積極研究國家有關(guān)稅收政策，加強(qiáng)稅法的學(xué)習(xí)和宣傳，充分理解稅法規(guī)定，強(qiáng)化依法納稅意識，合理合法進(jìn)行稅務(wù)籌劃。

二、強(qiáng)化施工企業(yè)相關(guān)稅種的風(fēng)險控制

施工企業(yè)要“提高納稅意識、依法誠信納稅、規(guī)范納稅工作、防范稅務(wù)風(fēng)險”，隨著一些稅收新法規(guī)的實(shí)施，施工企業(yè)需在稅務(wù)管理方面強(qiáng)化薄弱環(huán)節(jié)，從而規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。

（一）企業(yè)所得稅的管控

對于施工企業(yè)而言，企業(yè)所得稅是必須申報的稅種之一，通常都會根據(jù)施工企業(yè)的所有收入進(jìn)行匯總后繳納，施工企業(yè)所需要做的就是，按照納稅規(guī)定按時提交經(jīng)營管理信息和產(chǎn)值匯總表，并在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)的指定地點(diǎn)辦理納稅工作。施工企業(yè)必須建立外管證臺賬，規(guī)范本單位的外管證，如果需要對外管證進(jìn)行延期，需要在外管證到期之前向主管部門提交申請新的外管證，同時將原有的外管證上交，如果外管證過期并未辦理延期，就會產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險。施工項(xiàng)目不得在施工所在地繳納所得稅，同時要做好與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)的溝通和解釋，主要應(yīng)按照《關(guān)于跨地區(qū)經(jīng)營建筑企業(yè)所得稅征收管理證明的通知》為依據(jù)，同當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)協(xié)商解決。

（二）營業(yè)稅的管控

施工企業(yè)主要繳納營業(yè)稅及附加稅，各單位應(yīng)認(rèn)真研究《營業(yè)稅暫行條例》（以下簡稱《條例》）和《營業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（以下簡稱《細(xì)則》）。根據(jù)《條例》第一條規(guī)定營業(yè)稅納稅人為“在境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人”。《條例》第五條規(guī)定：“如果納稅人存在建筑工程分包行為的，需要根據(jù)實(shí)際承擔(dān)的工作量計算營業(yè)額，而不是根據(jù)施工合同計算營業(yè)額。”《條例》第十二條中所規(guī)定的日期主要為確定合同后的實(shí)際付款日期，如果還沒有簽訂相關(guān)合同，就要以應(yīng)稅行為當(dāng)天來計算。同時，《細(xì)則》第二十四條規(guī)定，對于收訖營業(yè)收入款項(xiàng)的界定，主要是指納稅人在稅收行為完成之后所繳納的款項(xiàng)。其中《細(xì)則》第二十五條對預(yù)收款方式做出了如下規(guī)定：履行納稅義務(wù)的時間就是應(yīng)該收到預(yù)收款的時間。《條例》取消了以總承包人為扣繳義務(wù)人的規(guī)定。所以，在建筑行業(yè)中，總承包人的法定扣繳營業(yè)稅的義務(wù)發(fā)生了較大的變化，具體的營業(yè)稅申報應(yīng)該由分包單位來完成，即使總承包單位與分包單位有其他協(xié)議，也必須遵照《條例》執(zhí)行。《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十條也規(guī)定施工項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)向收款方（分包單位）取得發(fā)票，根據(jù)此規(guī)定，施工企業(yè)必須取得分包單位的發(fā)票作為入賬依據(jù)，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。施工企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格按照《條例》及其實(shí)施細(xì)則要求按時交納營業(yè)稅及各項(xiàng)附加費(fèi)用。施工企業(yè)的營業(yè)稅應(yīng)按照屬地管理原則，在施工所在地繳納。按照《細(xì)則》第二十六條規(guī)定，納稅人自需要納稅申報的日期之后半年內(nèi)沒有進(jìn)行納稅的，需要所在地區(qū)的稅務(wù)機(jī)構(gòu)對其稅款進(jìn)行補(bǔ)充征收。在這一期間，如果施工企業(yè)沒有取得營業(yè)稅完稅證明等文件，那么在對施工企業(yè)的稅務(wù)稽查中，施工企業(yè)容易發(fā)生重復(fù)繳稅的現(xiàn)象。

（三）個人所得稅的管控

各施工項(xiàng)目應(yīng)按稅法規(guī)定代扣代繳并按時上交個人所得稅，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。為了達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，施工企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格執(zhí)行《個人所得稅法》，并按照相應(yīng)規(guī)范做好個人所得稅扣繳工作，同時可以根據(jù)個稅的稅率檔次進(jìn)行納稅籌劃。

（四）印花稅方面

要按時交納并及時取得完稅證明。施工企業(yè)應(yīng)根據(jù)國家稅務(wù)機(jī)關(guān)的印花稅征收條例進(jìn)行印花稅的交納，印花稅一般實(shí)行就地納稅，鑒于施工企業(yè)一般在項(xiàng)目所在地簽訂合同，故應(yīng)向施工企業(yè)項(xiàng)目所在地交納。同時，還要根據(jù)印花稅的規(guī)定，對于不需要交納印花稅的部分（比如：法人單位內(nèi)部簽訂的合同協(xié)議），應(yīng)報經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)協(xié)商備案，避免在稅務(wù)稽查中被罰款。

（五）營改增稅收動向

做好政策宣貫、培訓(xùn)和業(yè)務(wù)對接準(zhǔn)備工作，指導(dǎo)項(xiàng)目做好納稅規(guī)劃，規(guī)避納稅風(fēng)險，降低稅負(fù)。根據(jù)營改增最新進(jìn)展情況，建筑業(yè)營改增方案預(yù)計會在2016年實(shí)施。建筑業(yè)改征增值稅后的稅率可能為11%，營改增后施工企業(yè)最大的問題在于是否能將稅負(fù)進(jìn)行轉(zhuǎn)嫁，是否有足夠的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣。據(jù)了解，施工企業(yè)有些項(xiàng)目分包和部分材料采購取得增值稅專用發(fā)票比較困難，比如很多砂石料供應(yīng)商為個人，不能提供正規(guī)增值稅發(fā)票，施工企業(yè)將無法進(jìn)行抵扣。和目前建筑企業(yè)普遍執(zhí)行的3%的營業(yè)稅稅率相比，營改增后，如果稅務(wù)管理不好，可能增加相關(guān)施工企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。因此，施工企業(yè)要進(jìn)一步做好營改增轉(zhuǎn)型培訓(xùn)工作，及早謀劃，防范風(fēng)險。緊密跟蹤建筑業(yè)營改增稅收動向，積極研究和學(xué)習(xí)相關(guān)政策，為建筑業(yè)全面實(shí)行營改增轉(zhuǎn)型做好準(zhǔn)備。一是在相關(guān)會議上，可以聘請“中稅網(wǎng)”專家對施工企業(yè)相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)講授營改增知識，引起領(lǐng)導(dǎo)重視；二是組織營改增培訓(xùn)，安排各單位總會計師、生產(chǎn)經(jīng)營和設(shè)備物資等管理人員參加培訓(xùn)；三是要求項(xiàng)目管理部組織相關(guān)人員，就地、就近進(jìn)行培訓(xùn)。

三、完善施工企業(yè)稅務(wù)管理要點(diǎn)

（一）積極進(jìn)行納稅信用等級評定

積極申報省級“A級納稅人”，提高施工企業(yè)納稅信用等級。“A級納稅人”由省級國家稅務(wù)局和地方稅務(wù)局聯(lián)合評定，獲得“A級納稅人”后，除專項(xiàng)、專案檢查以及金稅協(xié)查等檢查外，兩年內(nèi)可以免除稅務(wù)檢查；對申報納稅、稅務(wù)登記驗(yàn)證、各項(xiàng)稅收年檢等事項(xiàng)，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)收到納稅人相關(guān)資料后，可以當(dāng)場辦理相關(guān)手續(xù)；另外還有放寬發(fā)票領(lǐng)購限量、簡化出口退（免）稅申報手續(xù)等優(yōu)惠政策。

（二）報表填報及資料報送方面

對于施工企業(yè)而言，應(yīng)建立良好的稅務(wù)報表工作制度，不但要按時上報稅務(wù)報表，同時還要把稅務(wù)交納情況，稅務(wù)交納種類，企業(yè)繳稅之后的完稅證明以及其他稅務(wù)相關(guān)證明文件及時上報和辦理，使施工企業(yè)的納稅工作能夠成為一個完善的鏈條，避免施工企業(yè)的納稅工作發(fā)生混亂，給施工企業(yè)的納稅工作造成不良影響。除此之外，施工企業(yè)在稅務(wù)管理工作中，還要加強(qiáng)對納稅表的審核，不但要根據(jù)稅務(wù)管理要求合法納稅，同時也要做好企業(yè)內(nèi)部納稅工作的管控，保證納稅金額和完稅證明能夠相對應(yīng)，提高納稅管理工作效果，保證施工企業(yè)的納稅管理工作能夠取得積極效果。

（三）規(guī)范管理賬簿、臺賬、標(biāo)書等

規(guī)范管理賬簿、憑證，做好稅務(wù)管理臺賬，及時足額解交稅款，納稅資料要按年度整理歸集裝訂好。堅持誠信經(jīng)營、合法經(jīng)營，杜絕發(fā)生違反稅收法律、行政法規(guī)的行為。施工企業(yè)應(yīng)要求新開工項(xiàng)目取得中標(biāo)通知書1個月內(nèi)，必須向施工企業(yè)總部提出辦理外管證申請，并提供如下資料：中標(biāo)通知書、施工合同(須包含施工期限、付款條件等主要條款)、成立機(jī)構(gòu)等文件。

（四）做好項(xiàng)目總體稅收籌劃

施工企業(yè)需要在充分研究并掌握稅務(wù)政策的同時，加強(qiáng)對項(xiàng)目管理部的要求，不但要貫徹落實(shí)稅務(wù)政策，還要將施工過程中需要交納的稅費(fèi)進(jìn)行有效核查，做好申報工作。除此之外，還要利用現(xiàn)行的稅務(wù)政策，合理減稅，保證施工企業(yè)的稅收籌劃能夠達(dá)到預(yù)期目標(biāo)，提高稅收籌劃工作的整體效果，達(dá)到降低施工企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)的目的。同時，積極與當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)溝通，建立良好的稅企關(guān)系，遇到稅務(wù)問題要積極與稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，向稅務(wù)機(jī)關(guān)人員請教、咨詢稅收政策，盡量做好解釋和溝通工作，及時妥善解決問題。

篇7

為了保障種糧農(nóng)戶利益，穩(wěn)定糧食市場價格，我國先后開展了最低價水稻與小麥、國家臨時存儲玉米等政策性糧食收購。中國儲備糧管理總公司及其委托的中糧集團(tuán)、中紡集團(tuán)、中航工業(yè)集團(tuán)與地方糧食企業(yè)等共同承擔(dān)了政策性糧食收儲任務(wù)。

政策性糧食收儲企業(yè)的主要收入來源是國家財政給予的保管費(fèi)用補(bǔ)貼，本文將從企業(yè)所得稅、增值稅、營業(yè)稅三個層面，分別分析保管費(fèi)用補(bǔ)貼的納稅問題，并對政策性糧食銷售環(huán)節(jié)的增值稅免稅問題、收購環(huán)節(jié)的印花稅問題、保管環(huán)節(jié)涉及的儲糧設(shè)施房產(chǎn)稅問題進(jìn)行探討，以期完善政策性糧食收儲行業(yè)相關(guān)稅制。

一、保管費(fèi)用補(bǔ)貼的企業(yè)所得稅免稅問題

（一）保管費(fèi)用補(bǔ)貼的相關(guān)文件。根據(jù)《財政部關(guān)于批復(fù)最低收購價等中央政策性糧食庫存保管費(fèi)用補(bǔ)貼撥付方案的通知》（財建[2011]996號）有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，中央財政按不同區(qū)域分別給予政策性糧食收儲企業(yè)每年86―110元/噸的保管費(fèi)用補(bǔ)貼。

根據(jù)《財政部關(guān)于印發(fā)最低收購價、臨時收儲糧食財政財務(wù)管理暫行辦法》（財建[2013]203號），保管費(fèi)用補(bǔ)貼用于保管庫存糧食所需各項(xiàng)合理費(fèi)用開支，包括質(zhì)檢、監(jiān)管等日常費(fèi)用及損耗。

（二）保管費(fèi)用補(bǔ)貼免稅的三個條件。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于財政性資金、行政事業(yè)性收費(fèi)、政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅[2008]151號）、《關(guān)于專項(xiàng)用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅[2011]70號）兩個文件，政策性糧食的保管費(fèi)用補(bǔ)貼應(yīng)屬于財政性資金，在符合三個條件情況下，即：能提供專項(xiàng)用途資金撥付文件、國家撥款部門有專門的資金管理辦法、企業(yè)單獨(dú)核算該資金及支出，可作為不征稅收入。

政策性糧食收儲企業(yè)在辦理免稅備案中，往往向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供財建[2011]996號、當(dāng)?shù)刂袃Z分公司或直屬企業(yè)撥付利息費(fèi)用補(bǔ)貼的文件及《國家儲備糧油補(bǔ)貼資金專戶管理辦法》（財經(jīng)字[1999]81號）、《中國農(nóng)業(yè)發(fā)展銀行財政補(bǔ)貼資金管理辦法》（農(nóng)發(fā)行字[2001]128號）等文件，以滿足財稅[2011]70號文規(guī)定的前兩個條件。

對于財稅[2011]70號文規(guī)定第三個條件“單獨(dú)核算財政性資金支出”，對政策性糧食收儲企業(yè)來說，看似簡單，實(shí)則復(fù)雜。政策性糧食收儲企業(yè)經(jīng)營可分為收購、烘干、保管、出庫四個環(huán)節(jié)。按中國儲備糧管理總公司《會計核算辦法》要求，收儲企業(yè)既要單獨(dú)核算政策性糧食收購過程中發(fā)生的收購費(fèi)用，又要按業(yè)務(wù)板塊分別核算保管、輪換等發(fā)生的費(fèi)用。實(shí)際操作中，收儲企業(yè)往往難以嚴(yán)格區(qū)分收購與保管環(huán)節(jié)費(fèi)用。（1）以收儲企業(yè)職工工資為例，在收購季節(jié)，職工既有收糧任務(wù)，又有保糧工作（糧食入庫后，就開始保管作業(yè)），收儲企業(yè)很難拆分出哪些職工的工資是從財政性資金（即保管費(fèi)用補(bǔ)貼）開支，哪些由收購費(fèi)用貸款資金（即收購費(fèi)用補(bǔ)貼）解決。（2）又比如，收儲企業(yè)新建儲糧倉配套的糧溫檢測電子系統(tǒng)，既是收購建倉不可缺少的部分，也是日后保管環(huán)節(jié)經(jīng)常使用的設(shè)備。購買糧溫檢測電子系統(tǒng)的資金，究竟用的是收儲企業(yè)申請的收購費(fèi)用貸款，還是國家給予的保管費(fèi)用補(bǔ)貼款？由于收購作業(yè)與保管作業(yè)密不可分，實(shí)務(wù)中，各種來源的資金混在一起，形成一個資金池，收儲企業(yè)很難嚴(yán)格區(qū)分出哪筆錢用的是保管費(fèi)用補(bǔ)貼資金。

由于相關(guān)主管部門沒有出臺具體的保管費(fèi)用補(bǔ)貼使用規(guī)范與會計核算要求，造成收儲企業(yè)財務(wù)人員無所適從，只能按各自理解處理，容易造成收購環(huán)節(jié)費(fèi)用與保管環(huán)節(jié)費(fèi)用的核算互串，導(dǎo)致會計信息失真。

（三）保管費(fèi)用補(bǔ)貼無法實(shí)現(xiàn)真正意義上的免稅。根據(jù)財稅[2011]70號文，保管費(fèi)用補(bǔ)貼屬不征稅收入，該補(bǔ)貼用于支出形成的費(fèi)用，亦不得在稅前扣除，這似乎意味著，保管環(huán)節(jié)形成的利潤（即保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入減去保管費(fèi)用支出），為免稅利潤。但是，財稅[2011]70號文緊接著補(bǔ)充規(guī)定，若財政性資金在未來5年內(nèi)未能支出的，剩余金額應(yīng)計入第6年應(yīng)納稅所得額中。換句話說，對收儲企業(yè)來說，財政性資金結(jié)余即保管環(huán)節(jié)利潤終究避免不了交稅的結(jié)局。財稅[2011]70號文只是給予政策性糧食收儲企業(yè)五年內(nèi)保管環(huán)節(jié)利潤推遲納稅的機(jī)會，而無法實(shí)現(xiàn)真正意義上的免稅。

（四）建議。由于政策性糧食收儲企業(yè)經(jīng)營的特殊性，為了規(guī)范保管費(fèi)用補(bǔ)貼的涉稅處理，建議國家糧食局會同國稅總局等部門，進(jìn)一步明確保管費(fèi)用補(bǔ)貼資金的具體使用要求、配套的會計核算規(guī)范以及財政性資金支出的稅務(wù)稽核辦法。

二、保管費(fèi)用補(bǔ)貼的增值稅問題

保管費(fèi)用補(bǔ)貼是政策性糧食收儲企業(yè)主要的收入來源。如果適用《國家務(wù)總局關(guān)于中央財政補(bǔ)貼增值稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第3號）文件，即“納稅人取得的中央財政補(bǔ)貼，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅”條款，收儲企業(yè)的保管費(fèi)用補(bǔ)貼可以不征增值稅。本文在下文繼續(xù)探討這個問題。

三、保管費(fèi)用補(bǔ)貼的營業(yè)稅問題

（一）“營改增”實(shí)施之前。在2016年5月“營改增”全面實(shí)施之前，政策性糧食收儲企業(yè)取得的保管費(fèi)用補(bǔ)貼，一直按免征營業(yè)稅處理，部分稅務(wù)機(jī)關(guān)也認(rèn)同這種做法。筆者認(rèn)為這是對稅務(wù)政策的誤解。為了研究保管費(fèi)用補(bǔ)貼的是否免營業(yè)稅的問題，有必要系統(tǒng)梳理相關(guān)稅務(wù)文件的來龍去脈。

財政部、國家稅務(wù)總局就國家儲備商品的稅收政策問題，在不同時期先后出臺了六個文件：

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于對國有糧食企業(yè)取得的儲備糧油財政性補(bǔ)貼收入免征營業(yè)稅問題的通知》（財稅字[1996]68號）：“國有糧食企業(yè)保管政府儲備糧油取得的財政性補(bǔ)貼收入免征營業(yè)稅。”該文件于2011年2月廢止。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分國家儲備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2006]105號）：對中儲糧總公司等三家單位取得的國家儲備商品財政補(bǔ)貼收入免征營業(yè)稅、企業(yè)所得稅。該文件有效期為2006年至2008年。

在財稅[2006]105號文到期后，國家馬上出臺了《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分國家儲備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2009]151號）， “對商品儲備管理公司及其直屬庫承擔(dān)商品儲備業(yè)務(wù)取得的財政補(bǔ)貼收入暫免征收營業(yè)稅。”該文件有效期2009年至2010年。值得注意的是，財稅[2009]151號文延續(xù)了財稅[2006]105號文內(nèi)容，只是在免征營業(yè)稅方面多了個“暫”字。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分國家儲備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2011]94號）：延續(xù)了財稅[2009]151號文有關(guān)國家儲備商品的主要稅收優(yōu)惠政策，但刪除了財稅[2009]151號文“商品儲備業(yè)務(wù)取得的財政補(bǔ)貼收入暫免征營業(yè)稅”的條款。該文件有效期為2011年至2012年。

《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分國家儲備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2013]59號）、《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于部分國家儲備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2016]28號）是對財稅[2011]94號文的延續(xù)，再也沒有出現(xiàn)前序文件的“商品儲備業(yè)務(wù)取得的財政補(bǔ)貼收入免征或暫免征營業(yè)稅”字眼。兩文件有效期分別為2013年至2015年，2016年至2018年。

從財政部、國家稅務(wù)總局上述六個文件的演變過程看，政策性糧食的保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入，分別經(jīng)歷了免征營業(yè)稅、暫免征營業(yè)稅、取消營業(yè)稅免稅優(yōu)惠的三個發(fā)展階段。早在2011年，國家就廢止了財稅字[1996]68號文這一最早的、文件有效期最長（達(dá)15年）的“保管費(fèi)用補(bǔ)貼免征營業(yè)稅”文件，并在同年出臺的財稅[2011]94號文中，同步取消了前序文件延續(xù)多年的“保管費(fèi)用補(bǔ)貼免征營業(yè)稅”政策。

據(jù)筆者了解，自2011年以后，部分政策性糧食收儲企業(yè)未就保管費(fèi)用補(bǔ)貼繳納營業(yè)稅，稅務(wù)機(jī)關(guān)也未嚴(yán)格按規(guī)定進(jìn)行征繳，造成保管費(fèi)用補(bǔ)貼免營業(yè)稅的誤解與征管漏洞。之所以造成這種誤解，除了部分企業(yè)與稅務(wù)人員未能掌握國家稅務(wù)政策的這一“細(xì)微”變化外，還有兩個原因：（1）由于保管費(fèi)用補(bǔ)貼來自于財政，收儲企業(yè)無須就該筆收入開具發(fā)票，容易形成免稅的錯覺。（2）部分地方認(rèn)為，“國有糧食購銷企業(yè)經(jīng)營困難，征收補(bǔ)貼收入營業(yè)稅，將會導(dǎo)致企業(yè)再次出現(xiàn)全面虧損。政府應(yīng)當(dāng)給予國有糧食購銷企業(yè)補(bǔ)貼收入免稅優(yōu)惠政策，或暫緩征收營業(yè)稅”。

（二）“營改增”實(shí)施之后。在“營改增”全面實(shí)施之后，“政策性糧食的保管補(bǔ)貼收入免征營業(yè)稅”的這種誤解，容易進(jìn)一步演變?yōu)椤氨９苎a(bǔ)貼收入免征增值稅”。

根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財稅[2013]106號）的“應(yīng)稅服務(wù)范圍注釋”，政策性糧食的保管業(yè)務(wù)，應(yīng)屬“物流輔助服務(wù)之倉儲服務(wù)”，屬于增值稅征稅范圍。也就是說，政策性糧食的保管補(bǔ)貼收入，“營改增”之后應(yīng)改為征收增值稅。

對于保管費(fèi)用補(bǔ)貼是否應(yīng)交流轉(zhuǎn)稅，以及如果交稅是應(yīng)交納營業(yè)稅還是增值稅問題，由于缺少專門的、清晰的稅務(wù)文件界定，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)理解也不一致，導(dǎo)致了部分收儲企業(yè)的保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入既不交營業(yè)稅，也不納增值稅的情況，亟待規(guī)范。

（三）“營改增”之后的不同稅法文件沖突。如上分析，在“營改增”之后，政策性糧食的保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入應(yīng)交納增值稅。但根據(jù)上文提到的《國家稅務(wù)總局關(guān)于中央財政補(bǔ)貼增值稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第3號）， “納稅人取得的中央財政補(bǔ)貼，不屬于增值稅應(yīng)稅收入，不征收增值稅。”政策性糧食的保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入，似乎可不征增值稅。這就出現(xiàn)了不同稅法文件的沖突矛盾。

筆者認(rèn)為，要解決這個沖突矛盾，就要分析國家稅務(wù)總局2013年第3號公告出臺的背景。根據(jù)國家稅務(wù)總局辦公廳2013年1月的該公告解讀，該公告主要針對中央財政給予新能源及高效節(jié)能產(chǎn)品銷售的補(bǔ)貼問題，而非“營改增”之后政策性糧食的保管補(bǔ)貼收入免稅問題。

（四）建議。建議國家稅務(wù)總局及時明確或澄清保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入的增值稅問題，并明確總局公告2013年第3號文是否繼續(xù)適用于“營改增”之后保管費(fèi)用補(bǔ)貼收入的增值稅免稅問題，以免因稅法文件相互沖突而造成稅源流失，同時也降低企業(yè)涉稅風(fēng)險。

四、政策性糧食銷售的增值稅免稅問題

（一）政策性糧食銷售的增值稅免稅備案問題。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于糧食企業(yè)增值稅征免問題的通知》（財稅字[1999]198號），“對承擔(dān)糧食收儲任務(wù)的國有糧食購銷企業(yè)銷售的糧食免征增值稅”。

根據(jù)《關(guān)于國有糧食購銷企業(yè)銷售糧食免征增值稅審批事項(xiàng)取消后有關(guān)管理事項(xiàng)的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第42號），“承擔(dān)糧食收儲任務(wù)的國有糧食購銷企業(yè)銷售糧食享受免征增值稅優(yōu)惠政策時，其涉及的核確定工作程序取消，改為備案管理。”

據(jù)筆者了解，在政策性糧食銷售的增值稅免稅備案過程中，部分地方稅務(wù)機(jī)關(guān)對國有糧食購銷企業(yè)的理解不同，只接受純國有企業(yè)的備案，而拒絕受理國有控股企業(yè)的備案申請。

筆者認(rèn)為個別稅務(wù)機(jī)關(guān)把“國有糧食購銷企業(yè)”僅限定于純國有企業(yè)的從嚴(yán)理解，與國家提倡的發(fā)展混合所有制經(jīng)濟(jì)相悖。根據(jù)《國家統(tǒng)計局關(guān)于對國有公司企業(yè)認(rèn)定意見的函》（國統(tǒng)函[2003]44號），“國有企業(yè)有廣義、狹義之分”，廣義的國有企業(yè)包括國有控股企業(yè)。對于參與政策性糧食收儲的中糧、中紡、中航工業(yè)企業(yè)來說，拒絕受理其政策性糧食銷售的增值稅免稅備案申請，違反國家政策，有行政不作為之嫌，應(yīng)予以規(guī)范。

（二）未辦理政策性糧食銷售的增值稅免稅備案的利弊分析。根據(jù)《稅收減免管理辦法（試行）》（國稅發(fā)[2005]129號），“納稅人享受備案類減免稅，應(yīng)提請備案，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)登記備案后，自登記備案之日起執(zhí)行。納稅人未按規(guī)定備案的，一律不得減免稅。”

對于不愿辦理增值稅免稅備案、或當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)拒絕受理備案的政策性糧食收儲企業(yè)來說，企業(yè)要結(jié)合自身情況，分析其中利弊。

1.利的方面：根據(jù)《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定，用于免征增值稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。如果收儲企業(yè)未辦理增值稅免稅備案，其經(jīng)營過程中取得的增值稅進(jìn)項(xiàng)發(fā)票，均可以抵扣。如果收儲企業(yè)兼營貿(mào)易糧業(yè)務(wù)，則政策糧業(yè)務(wù)積累的進(jìn)項(xiàng)稅可以抵扣貿(mào)易糧業(yè)務(wù)的銷項(xiàng)稅。

2.弊的方面：以后政策性糧食溢價銷售出庫時，收儲企業(yè)將面臨溢價部分繳納增值稅問題。

（三）政策性糧食銷售的增值稅發(fā)票開具問題。對于納稅人銷售免稅貨物，不得開具增值稅發(fā)票，但政策性糧食銷售除外。根據(jù)國家稅務(wù)總局《關(guān)于國有糧食購銷企業(yè)開具糧食銷售發(fā)票有關(guān)問題的通知》（國稅明電[1999]10號）及《關(guān)于加強(qiáng)國有糧食購銷企業(yè)增值稅管理有關(guān)問題的通知》（國稅函[1999]560號），享受免稅優(yōu)惠的國有糧食購銷企業(yè)銷售糧食時，可以開具增值稅專用發(fā)票。

在政策性糧食銷售過程中，誰應(yīng)該給客戶開具增值稅發(fā)票？根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人銷售國家臨時存儲糧食發(fā)票開具有關(guān)問題的批復(fù)》（稅總函[2015]448號），對于作為農(nóng)發(fā)行獨(dú)立承貸主體的非中儲糧企業(yè)（如中糧、中紡、中航工業(yè)所屬企業(yè)），按照國家要求通過國家糧食銷售中心平臺銷售糧食的，按國家核定的糧食成本金額，向中儲糧直屬企業(yè)開具增值稅發(fā)票。中儲糧直屬企業(yè)按客戶實(shí)際成交價格向購買方開具發(fā)票。這意味著，作為獨(dú)立承貸主體的非中儲糧企業(yè)，賬面不體現(xiàn)糧食銷售價差損益，平進(jìn)平出，而實(shí)際的糧食價差損益在中儲糧直屬企業(yè)賬面體現(xiàn)。

實(shí)踐中，個別地方未能嚴(yán)格執(zhí)行上述的稅總函[2015]448號文件，仍建議作為獨(dú)立承貸主體的非中儲糧企業(yè)，直接向競拍購買方開具增值稅發(fā)票。理由是，這些獨(dú)立承貸主體是“分貸分還”企業(yè)，“是政策性糧食收購的貸款主體，也是核算主體，而中儲糧直屬企業(yè)并未對分貸分還企業(yè)收購的政策性糧食進(jìn)行核算，上述規(guī)定（指稅總函[2015]448號文）與實(shí)際業(yè)務(wù)不完全適應(yīng)。”

對此，筆者認(rèn)為，無論哪方向競拍購糧方開票，都不會實(shí)際承擔(dān)糧食銷售價差損益。根據(jù)財建[2013]203號文，“政策性糧食銷售價差收入扣除交易手續(xù)費(fèi)和稅費(fèi)后，盈利上繳中央財政，虧損由中央財政負(fù)擔(dān)。”在各方均不承擔(dān)銷售價差損益的情況下，為了減少開票環(huán)節(jié)，尊重“儲備糧食已在分貸分企業(yè)入賬核算”的事實(shí)，建議由獨(dú)立承貸主體的非中儲糧企業(yè)直接向競拍購買方開具增值稅發(fā)票。

五、政策性糧食收購的印花稅問題

（一）收購結(jié)算憑證是否屬應(yīng)稅憑證。按照中儲糧總公司政策性糧食收購規(guī)范流程，收儲企業(yè)完成扦樣化驗(yàn)、稱重卸車等流程后，打印《糧食收購結(jié)算憑證》（或《檢質(zhì)檢斤證》），辦理結(jié)算付款，最后打印增值稅普通發(fā)票。在實(shí)際操作中，收儲企業(yè)并未與農(nóng)民簽訂正式的收購合同。

根據(jù)《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，具有合同性質(zhì)的憑證，如具有合同效力的尉蕁⑷啡鮮榧捌淥各種名稱的憑證，應(yīng)按規(guī)定貼花。

《糧食收購結(jié)算憑證》是否屬于應(yīng)稅憑證？這要分析其具體內(nèi)容。《糧食收購結(jié)算憑證》包含了售糧農(nóng)民的名字、地址、所售糧食各項(xiàng)品質(zhì)指標(biāo)、結(jié)算數(shù)量等信息，這些信息是收購合同不可缺少的重要部分。雖然《糧食收購結(jié)算憑證》沒有顯示收購單價、收購總價等金額信息，但按照國家公示的掛牌收購價格，農(nóng)民很容易就可以計算出具體結(jié)算金額。另外，國家規(guī)定收儲企業(yè)要根據(jù)《糧食收購結(jié)算憑證》等憑證，當(dāng)場、足額向農(nóng)民直接兌付糧款。

綜上分析，《糧食收購結(jié)算憑證》是具備購銷合同性質(zhì)、具有法律效力的應(yīng)稅憑證。

（二）政策性糧食收購的印花稅稅法沖突。既然《糧食收購結(jié)算憑證》屬印花稅應(yīng)稅憑證，收儲企業(yè)是否要按購銷合同稅目繳納印花稅？

目前，與政策性糧食收購相關(guān)的印花稅規(guī)定主要有以下兩條：

1.《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十三條規(guī)定：國家指定的收購部門與村民委員會、農(nóng)民個人書立的農(nóng)副產(chǎn)品收購合同，免納印花稅。

2.《關(guān)于部分國家儲備商品有關(guān)稅收政策的通知》（財稅[2016]28號）：對商品儲備管理公司及其直屬庫承擔(dān)商品儲備業(yè)務(wù)過程中書立的購銷合同免征印花稅。

按《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，承擔(dān)國家政策性糧食收儲任務(wù)的“一主三輔”企業(yè)（中儲糧、中糧、中紡、中航工業(yè)），向農(nóng)民收購糧食而書立的購銷合同（即《糧食收購結(jié)算憑證》）免征印花稅，但按財稅[2016]28號文，國稅總局只對該文件公示免稅企業(yè)名單內(nèi)的中儲糧、中糧所屬糧庫給予印花稅免稅優(yōu)惠。這就造成免稅企業(yè)名單之外的中紡、中航工業(yè)所屬糧庫不能享受印花稅免稅優(yōu)惠政策，導(dǎo)致了兩個稅收文件對同一涉稅事項(xiàng)的不同處理沖突。

如何解決前后兩個印花稅文件的沖突？筆者認(rèn)為，《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》是財政部在國務(wù)院立法授權(quán)內(nèi)，對《中華人民共和國印花稅暫行條例》制訂的實(shí)施細(xì)則，屬于規(guī)章范疇。而財稅[2016]28號文主要是國家稅務(wù)總局制訂的規(guī)范性文件。兩者在制訂主體、效力層級上有明顯不同。按“上位法優(yōu)于下位法”法律沖突解決原則，未入圍財稅[2016]28號文免稅企業(yè)名單上的中紡、中航工業(yè)所屬糧庫應(yīng)按上位法（即《印花稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》）自動享有政策性糧食購銷合同的印花稅免稅資格。

六、糧食收儲企業(yè)儲糧設(shè)施的房產(chǎn)稅問題

目前，我國糧庫常見的儲糧設(shè)施包括：囤（如席囤、鋼管囤）、罩棚、倉（如磚混結(jié)構(gòu)的平房倉、鋼結(jié)構(gòu)的鋼板倉）等。鋼板倉由于儲量大、結(jié)構(gòu)簡單、建造快、成本較低等特點(diǎn)，近些年成為新興的主要儲糧設(shè)施。

（一）儲糧設(shè)施是否屬于房產(chǎn)稅征稅對象。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅和車船使用稅幾個業(yè)務(wù)問題的解釋與規(guī)定》（財稅地字[1987]003號）文件第一條規(guī)定：“‘房產(chǎn)’是以房屋形態(tài)表現(xiàn)的財產(chǎn)。房屋是指有屋面和圍護(hù)結(jié)構(gòu)（有墻或兩邊有柱），能夠遮風(fēng)避雨，可供人們在其中生產(chǎn)、工作、學(xué)習(xí)、娛樂、居住或儲藏物資的場所。”《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于加油站罩棚房產(chǎn)稅問題的通知》（財稅[2008]123號）指出，“加油站罩棚不屬于房產(chǎn)，不征收房產(chǎn)稅。”糧食收儲企業(yè)的上述儲糧設(shè)施中，儲糧囤為圓形結(jié)構(gòu)，沒有傳統(tǒng)意義上的墻面，不符合房產(chǎn)稅有關(guān)房屋定義；儲糧罩棚由于四周未建墻面而沒有封閉，且參照“加油站罩棚不屬房產(chǎn)”的稅務(wù)文件，也不屬于房產(chǎn)稅征稅范圍。

對于磚混結(jié)構(gòu)的平房倉、鋼結(jié)構(gòu)的鋼板倉是否屬于房產(chǎn)，現(xiàn)有的房產(chǎn)稅法沒有明確規(guī)定。

一種觀點(diǎn)認(rèn)為，根據(jù)我國2011年修訂的《固定資產(chǎn)分類與代碼》（GB/T14885-2010），儲糧倉屬于“構(gòu)筑物”，而非“房屋”。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于房產(chǎn)稅和車船使用稅幾個業(yè)務(wù)問題的解釋與規(guī)定》（財稅地字[1987]003號）文件，“獨(dú)立于房屋之外的建筑物，如圍墻、煙囪、水塔、變電塔、油池油柜、酒窖菜窖、酒精池、糖蜜池、室外游泳池、玻璃暖房、磚瓦石灰窯以及各種油氣罐等，不屬于房產(chǎn)。”儲糧倉這類構(gòu)筑物，不論是磚混結(jié)構(gòu)還是鋼結(jié)構(gòu)，均不屬于房產(chǎn)稅征稅范圍。

筆者不認(rèn)同這種觀點(diǎn)。（1）《固定資產(chǎn)分類與代碼》是國家標(biāo)準(zhǔn)化管理委員的，適用于固定資產(chǎn)管理、清查、登記、統(tǒng)計等工作，而非房產(chǎn)稅的征稅依據(jù)。（2）儲糧倉完全符合房產(chǎn)稅有關(guān)“房屋”定義，即：有屋面和圍護(hù)結(jié)構(gòu)（磚結(jié)構(gòu)的墻或鋼結(jié)構(gòu)的擋糧板）、能夠遮風(fēng)避雨（這是儲糧設(shè)施的基本功能）、可供人們在其中儲藏物資。（3）實(shí)務(wù)中，只要儲糧倉的土地手續(xù)齊全，是完全可以辦理房產(chǎn)證的。能取得房產(chǎn)證的儲糧倉，很難排除在房產(chǎn)稅課稅范圍之外。

（二）建議。由于《房產(chǎn)稅暫行條例》是1986年制訂，而儲糧鋼板倉是近些年新出現(xiàn)的儲糧設(shè)施，不同于傳統(tǒng)意義上的磚混建筑儲糧倉，建議國稅總局盡快明確收儲企業(yè)的儲糧倉是否儆詵坎稅課稅范圍的“房產(chǎn)”。

七、結(jié)論

政策性糧食收儲企業(yè)是國家糧食最低收購價、臨時存儲政策的主要執(zhí)行者，其行業(yè)特有的納稅問題應(yīng)引起重視。（1）保管費(fèi)用補(bǔ)貼在滿足單獨(dú)核算資金支出等條件后，可按免企業(yè)所得稅的財政性資金處理，相關(guān)主管部門應(yīng)盡快出臺具體的保管費(fèi)用補(bǔ)貼使用規(guī)范與配套的會計核算要求。（2）保管費(fèi)用補(bǔ)貼經(jīng)歷了免征營業(yè)稅、暫免征營業(yè)稅、取消營業(yè)稅免稅優(yōu)惠、改征增值稅的四個發(fā)展階段，政策性糧食收儲企業(yè)應(yīng)規(guī)范該部分補(bǔ)貼收入的增值稅納稅申報。（3）在政策性糧食銷售的增值稅免稅備案中，國有控股的糧食購銷企業(yè)也應(yīng)具備免稅資格。政策性糧食收儲企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身情況，對是否辦理增值稅免稅備案做利弊分析或稅務(wù)籌劃。在政策性糧食銷售出庫后，為減少開票環(huán)節(jié)，應(yīng)允許作為獨(dú)立承貸主體的非中儲糧企業(yè)直接開票給競拍購糧方。（4）在政策性糧食的收購環(huán)節(jié)，《糧食收購結(jié)算憑證》屬具有購銷合同性質(zhì)的印花稅應(yīng)稅憑證。對于財稅[2016]28號印花稅免稅企業(yè)名單以外的收儲企業(yè)，按“上位法優(yōu)于下位法”原則，應(yīng)自動取得糧食購銷合同的印花稅免稅資格。（5）用于存儲政策性糧食的磚混結(jié)構(gòu)的平房倉、鋼結(jié)構(gòu)的鋼板倉，原則上符合房產(chǎn)稅有關(guān)“房產(chǎn)”定義，是否納入房產(chǎn)稅征稅范圍，有待稅務(wù)部門明確。

篇8

資本公積是指投資者或者他人投入到企業(yè)、所有權(quán)歸屬于投資者、并且投入金額上超過法定資本部分的資本。企業(yè)應(yīng)設(shè)置“資本公積”科目核算資本公積的增減變動情況。本科目核算企業(yè)收到投資者出資超出其在注冊資本或股本中所占的份額以及直接計入所有者權(quán)益的利得和損失等。并應(yīng)當(dāng)分別設(shè)“資本溢價”或“股本溢價”、“其他資本公積”二級科目進(jìn)行明細(xì)核算。本科目期末貸方余額，反映企業(yè)資本公積的余額。《國家稅務(wù)總局關(guān)于資金賬簿印花稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕25號）規(guī)定，企業(yè)執(zhí)行“兩則”啟用新賬簿后，其“實(shí)收資本”和“資本公積”兩項(xiàng)的合計金額大于原已貼花資金的，就增加的部分按照萬分之五的比率補(bǔ)貼印花。

隨著企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的規(guī)模和范圍越來越大，會計準(zhǔn)則的不斷完善，有關(guān)會計科目的會計業(yè)務(wù)處理內(nèi)容不斷擴(kuò)展，并且新的業(yè)務(wù)也不斷出現(xiàn)，但時至今日，相關(guān)部門對一些會計業(yè)務(wù)的處理及相關(guān)規(guī)定并沒有做對應(yīng)的改變和完善，導(dǎo)致企業(yè)的部分業(yè)務(wù)出現(xiàn)了不盡合理的地方，這將導(dǎo)致企業(yè)會計信息產(chǎn)生人為的失真或扭曲，而不加區(qū)別地按照原來的資本公積金繳納印花稅的規(guī)定就是一個明顯的需要探討的業(yè)務(wù)。本文以中國信達(dá)資產(chǎn)管理股份有限公司寧夏分公司發(fā)生的一起其他資本公積繳納印花稅的案例資料為背景，探悉了隨著我國企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不斷擴(kuò)展和會計準(zhǔn)則及會計處理的日趨復(fù)雜，現(xiàn)有的印花稅條例已不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)展，提出了一些完善措施，期望對印花說征收的合理性有效性有所促進(jìn)。

一、案例基本情況陳述

（一）可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動情況

2009年12月31日，中國信達(dá)資產(chǎn)管理公司寧夏分公司持有寧夏英力特化工股份有限公司（股票代碼：000635）股票2 431 950股，按照2009年12月30日該股票收盤價18.70元計算，2009年12月31日中國信達(dá)資產(chǎn)管理公司寧夏分公司持有的英力特股票市場價值為45 477 465元。該股票系中國信達(dá)資產(chǎn)管理股份有限公司寧夏分公司抵債資產(chǎn)，原始賬面價值為

5 670 000元。

該股票在中國信達(dá)資產(chǎn)管理股份有限公司寧夏分公司可供出售金融資產(chǎn)科目核算。因此，資產(chǎn)負(fù)債表日（2009年12月31日），其公允價值高于賬面價值

39 807 465元。會計分錄為：

借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動（英力特）

39 807 465

貸：資本公積——其他資本公積

39 807 465

（二）印花稅的相關(guān)規(guī)定

按照《中華人民共和國印花稅暫行條例》（國務(wù)院令第11號）第二條的規(guī)定，記載資金的賬簿為應(yīng)納稅憑證，按資金總額的萬分之五貼花。同時，按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于資金賬簿印花稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕25號）的相關(guān)規(guī)定，“資本公積”金額大于原已貼花資金的，就增加的部分補(bǔ)貼印花。

（三）印花稅繳納情況

按照2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，可供出售金融資產(chǎn)公允價值發(fā)生變動，借記或貸記相應(yīng)的資本公積（其他資本公積）。該種賬務(wù)處理僅僅是財務(wù)會計制度的規(guī)定，不是持股企業(yè)實(shí)際上實(shí)現(xiàn)了資本增加。但是根據(jù)稅法優(yōu)先原則，在《印花稅暫行條例》及相關(guān)稅收政策未作修改的情況下，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)對此執(zhí)行不一。

以寧夏地稅系統(tǒng)為例，稅務(wù)部門認(rèn)為企業(yè)對此情況下的資本公積應(yīng)當(dāng)繳納印花稅。

為此，中國信達(dá)資產(chǎn)管理股份有限公司寧夏分公司對上述業(yè)務(wù)已繳納39 807 465元×0.5‰=19 903.73

元的印花稅。

二、資本公積繳納印花稅業(yè)務(wù)處理中存在的主要問題

中國信達(dá)資產(chǎn)管理公司寧夏分公司是國務(wù)院于1999年為化解國有銀行風(fēng)險，維護(hù)金融穩(wěn)定，率先成立的金融資產(chǎn)管理公司，成立之初屬于政策性金融企業(yè)，2010年已實(shí)現(xiàn)股份制改制。中國信達(dá)的主要業(yè)務(wù)是商業(yè)銀行不良資產(chǎn)收購、經(jīng)營和處置。寧夏分公司持有部分上市公司的債轉(zhuǎn)股股份，該部分“可供出售金融資產(chǎn)”有因“公允價值變動”導(dǎo)致貸記“資本公積——其他資本公積”的情形，寧夏地稅局要求公司就該資本公積增加部分繳納印花稅。

但是，筆者認(rèn)為，因“可供出售金融資產(chǎn)”公允價值變動導(dǎo)致的“資本公積——其他資本公積”增加是“資本公積”科目的暫時性增加，是2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對“可供出售金融資產(chǎn)”公允價值變動的權(quán)宜賬務(wù)處理之計，與企業(yè)資本溢價等永久性資本公積增加有著本質(zhì)的區(qū)別。

因此，筆者認(rèn)為，在2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則》“資本公積”項(xiàng)目內(nèi)涵及外延較之前的會計制度和企業(yè)會計準(zhǔn)則較大擴(kuò)展的情況下，寧夏地稅局根據(jù)1988年《印花稅暫行條例》和1994年《國家稅務(wù)總局關(guān)于資金賬簿印花稅問題的通知》，就公司“可供出售金融資產(chǎn)”公允價值變動導(dǎo)致的“資本公積——其他資本公積”增加部分繳納印花稅不合理。與此相類似，還有一些其他資本公積的業(yè)務(wù)也并不是長期增值的資本公積形成的，只是一個過渡性核算業(yè)務(wù)，按照原來的規(guī)定也存在不合理地方，具體表現(xiàn)如下：

1.資本公積科目設(shè)置不夠細(xì)化，在資本公積科目核算中，設(shè)置了股本溢價、資本溢價、其他資本公積，股本溢價和資本溢價屬于非經(jīng)常和長期性公積金科目，一般來說，一旦形成，不會發(fā)生頻繁變化。其他資本公積核算的內(nèi)容較多，并且與公允價值相關(guān)聯(lián)，大部分內(nèi)容都會在每年末發(fā)生變化，同時會導(dǎo)致科目余額每年增加或者減少。

2.沒有區(qū)分長期性資本公積和暫時性資本公積，在資本公積繳納印花稅規(guī)定中，并沒有考慮企業(yè)資本公積的變化頻率，但是我們在核算資本公積時，長期股權(quán)投資或者可供出售的金融資產(chǎn)等形成的資本公積金每年末可能都會因?yàn)楣蕛r值的變化，導(dǎo)致資本公積的余額也發(fā)生變化，按照印花稅的相關(guān)征收規(guī)定，只要資本公積金發(fā)生增加，就必須按照增加部分繳納印花稅。但是，如果本年度資本公積金增加了，下一年公允價值降低了，資本公積就會做沖減處理，那么已經(jīng)繳納的印花稅是否可以退給企業(yè)呢，顯然是不可能的，這樣就導(dǎo)致明顯的稅收不合理和失去公平性。

3.重復(fù)納稅的嫌疑，按照現(xiàn)在規(guī)定，以可供出售的金融資產(chǎn)處理為例，企業(yè)購入或接受的股權(quán)，在年底發(fā)生了增值后，要繳納印花稅，企業(yè)在處置這筆資產(chǎn)時，要對對應(yīng)的資本公積中的其他資本公積轉(zhuǎn)出后的差額計入投資收益，這種差額要按照規(guī)定繳納企業(yè)所得稅，很顯然，有部分公允價值變動繳納了印花稅和企業(yè)所得稅雙重稅收。

4.新業(yè)務(wù)按照舊規(guī)定處理缺乏合理性及時效性。隨著公司業(yè)務(wù)不斷發(fā)展，資本公積金的核算內(nèi)容變得越來越豐富，再加上會計準(zhǔn)則不斷完善，特別是公允價值計量模式在會計核算中應(yīng)用的業(yè)務(wù)越來越多，近三分之一的會計科目發(fā)生業(yè)務(wù)會涉及到資本公積。印花稅在2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則》“資本公積”項(xiàng)目內(nèi)涵及外延較之前的會計制度和企業(yè)會計準(zhǔn)則較大擴(kuò)展的情況下，仍然根據(jù)1988年《印花稅暫行條例》和1994年《國家稅務(wù)總局關(guān)于資金賬簿印花稅問題的通知》，筆者認(rèn)為對企業(yè)“可供出售金融資產(chǎn)”公允價值變動等業(yè)務(wù)導(dǎo)致的“資本公積——其他資本公積”增加部分繳納印花稅顯得不合理。

三、完善資本公積繳納印花稅業(yè)務(wù)的建議

1.在資本公積科目下設(shè)置暫時性和永久性資本公積明細(xì)科目，由于現(xiàn)在的多數(shù)企業(yè)都實(shí)行會計電算化核算，有條件對會計核算科目設(shè)置更細(xì)的明細(xì)科目，這樣一方面可以便于核算資本公積各項(xiàng)來源及其性質(zhì)，同時又可以便于印花稅的區(qū)別核算與繳納。

2.盡快完善資本公積繳納印花稅的相關(guān)規(guī)定，根據(jù)印花稅的征收對象及目的，建議對資本賬戶中的股本溢價、資本溢價等永久性或者長期性資金賬戶及其變動征收印花稅，對其他資本公積中的暫時性或變動頻繁或者采用公允價值計量形成的資金增加不征收印花稅，如可供出售金融資產(chǎn)、部分長期股權(quán)投資、持有至到期投資等業(yè)務(wù)形成的資本公積增加，應(yīng)區(qū)別情況征收印花稅，以體現(xiàn)稅收公平原則。

3.修訂印花稅實(shí)施細(xì)則，進(jìn)一步明確細(xì)則中相關(guān)條款的具體內(nèi)容和執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)。特別是對第八條增加部分自有資金的確定，建議根據(jù)現(xiàn)有的會計準(zhǔn)則和實(shí)際業(yè)務(wù)具體情況，制定出對應(yīng)的條目解釋。如細(xì)則第八條的記載資金的賬簿按固定資產(chǎn)原值和自有流動資金總額貼花后，以后年度資金總額比已貼花資金總額增加的，增加部分應(yīng)按規(guī)定貼花。第九條的稅目稅率表中自有流動資金的確定，按有關(guān)財務(wù)會計制度的規(guī)定執(zhí)行。建議可以修改為，第八條 記載資金的賬簿按實(shí)收資本和資本公積中的股本溢價、資本溢價的總額貼花后，以后年度對應(yīng)的資金總額比已貼花資金總額增加的，增加部分應(yīng)按規(guī)定貼花。第九條的稅目稅率表中自有流動資金的確定，是指實(shí)收資本、股本、資本公積中的股本溢價、資本溢價的資金。

4.盡快全面研究修訂印花稅條例。根據(jù)1988年《印花稅暫行條例》（國務(wù)院令第11號）第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)書立、領(lǐng)受本條例所列舉憑證的單位和個人，都是印花稅的納稅義務(wù)人（以下簡稱納稅人），應(yīng)當(dāng)按照本條例規(guī)定繳納印花稅。第二條以及條例附件的規(guī)定，立賬簿人記載資金的賬簿，按固定資產(chǎn)原值與自有流動資金總額萬分之五貼花，其他賬簿按件貼花五元。現(xiàn)在涉及到資本公積——其他資本公積的大部分業(yè)務(wù)并不符合書立、領(lǐng)受所列舉憑證的范圍，也就不應(yīng)該屬于繳納印花稅的范圍，因此建議對條例大部分內(nèi)容也應(yīng)該進(jìn)行進(jìn)一步的研究和修訂，以適應(yīng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會計業(yè)務(wù)發(fā)展的需要。

企業(yè)是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的具體發(fā)生和國家財稅政策的執(zhí)行者，也是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)會計核算和繳納稅收的主體，稅法本來就應(yīng)該具有合理公平的立法原則，由于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)不斷發(fā)展，企業(yè)的業(yè)務(wù)以及會計核算必然同時也會發(fā)生變化，有些新業(yè)務(wù)依據(jù)原有的制度和辦法處理，會產(chǎn)生明顯的不合理，建議相關(guān)部門對資本公積繳納印花稅的業(yè)務(wù)從稅收征管和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的角度以及會計業(yè)務(wù)自身的實(shí)際情況，與時俱進(jìn)的進(jìn)行完善，以期將稅收征管與企業(yè)利益合理公平的進(jìn)行平衡，避免顯失公平和不合理制度損害各方利益。

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篇9

(一)虛開發(fā)票確認(rèn)收入

虛增收入采用兩種形式：

1.在真實(shí)客戶的基礎(chǔ)上虛擬銷售。上市公司與客戶公司的確存在真實(shí)的購銷往來。但是上市公司在真實(shí)購銷業(yè)務(wù)的基礎(chǔ)上人為擴(kuò)大銷售數(shù)量，虛構(gòu)銷售業(yè)務(wù)，造成公司在客戶名義下確認(rèn)的收入遠(yuǎn)高于實(shí)際銷售收入。

2.通過法律上無關(guān)聯(lián)關(guān)系而實(shí)際上控制的公司，進(jìn)行交易加大收入。上市公司將分布在全國各地的銷售點(diǎn)，改制為有限責(zé)任公司，這些有限責(zé)任公司實(shí)際上由上市公司所控制，平常作為一個銷售點(diǎn)，通過從上市公司客戶的環(huán)節(jié)，正常銷售上市公司的產(chǎn)品，在利潤不足時，將大量產(chǎn)品“銷售”給這些有限責(zé)任公司，而實(shí)際上商品仍在公司，只由上市公司向有限責(zé)任公司開出發(fā)票和提貨單，便完成了大額銷售，虛增巨額利潤。

(二)少計銷售收入(承包收入、銀行刷卡交易費(fèi)用等)

少計銷售收入(承包收入、銀行刷卡交易費(fèi)用等)，應(yīng)補(bǔ)繳增值稅、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅及滯納金。

(三)總分機(jī)構(gòu)以調(diào)撥價移送貨物的視同銷售行為未申報繳納增值稅

根據(jù)發(fā)出商品金額計算，期間從公司將貨物移送到分公司。特賣、直營店用于銷售，按照視同銷售，應(yīng)補(bǔ)繳流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的增值稅及其附加。

(四)商場扣點(diǎn)未取得發(fā)票不能稅前扣除，需多繳企業(yè)所得稅

1.商場扣點(diǎn)金額直接抵扣，且對方未開發(fā)票。

2.無票金額稅前無法扣除需多繳企業(yè)所得稅。

(五)支付廣告、宣傳費(fèi)用無發(fā)票，需多繳企業(yè)所得稅

(六)銷售折扣未在同一張發(fā)票上分別注明，不能從銷售額中減除折扣額

(七)增加注冊資本，未繳印花稅

(八)裝修費(fèi)一次性計入當(dāng)期損益

(九)應(yīng)收賬款未有報批啟行稅前扣除

二、上市公司涉稅風(fēng)險分析

(一)虛構(gòu)收入的涉稅風(fēng)險

虛構(gòu)收入手法非常明顯是違法的，雖然有些手法從形式上看是合法，但實(shí)質(zhì)是非法的，這種情況非常普遍。從表面上看，大多數(shù)情況并沒有違反有關(guān)會計制度與會計準(zhǔn)則的規(guī)定，從本質(zhì)上看則虛增了利潤，這是上市公司比較常用且?guī)в衅毡樾缘氖侄巍Ｈ缟鲜泄纠米庸景词袌鰞r銷售給第三方，確認(rèn)該子公司銷售收入，再由另一公司從第三方手中購回，這種做法避免了集團(tuán)內(nèi)部交易必須抵銷的約束，確保了在合并報表中確認(rèn)收入和利潤，達(dá)到了操縱收入的目的。

(二)總分機(jī)構(gòu)以調(diào)撥價移送貨物未視同銷售的涉稅風(fēng)險

以調(diào)撥價于產(chǎn)品移送給各直銷網(wǎng)點(diǎn)時作銷售賬務(wù)處理的問題，根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第七條規(guī)定：“納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的價格明顯偏低并無正當(dāng)理由的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷售額”。《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：“納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當(dāng)理由或者有本細(xì)則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：

1.按納稅人當(dāng)月同類貨物的平，均銷售價格確定；

2.按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；

3.按組成計稅價格確定。

組成計稅價格的公式為：組成計稅價格一成本×(H成本利潤率)”。因此，該公司在將產(chǎn)品調(diào)撥給各非獨(dú)立核算的直銷網(wǎng)點(diǎn)時應(yīng)該比照同期同類貨物的銷售價格，即銷售給其他商業(yè)企業(yè)的銷售價格。如果調(diào)撥價格偏低，則當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)有權(quán)根據(jù)“中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則*第十六條的規(guī)定進(jìn)行調(diào)整。

《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條第(三)項(xiàng)規(guī)定：“設(shè)有兩個以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機(jī)構(gòu)移送其他機(jī)構(gòu)用于銷售的行為，是一種視同銷售貨物的行為。”

視同銷售貨物的行為應(yīng)該怎樣納稅?國稅發(fā)[1998]137號《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所屬機(jī)構(gòu)間移送貨物征收增值稅問題的通知》規(guī)定：《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條視同銷售貨物行為的第(三)項(xiàng)所稱的用于銷售，是指受貨機(jī)構(gòu)發(fā)生以下情形之一的經(jīng)營行為：(1)向購貨方開具發(fā)票；(2)向購貨方收取貨款。受貨機(jī)構(gòu)的貨物移送行為有上述兩項(xiàng)情形之一的，應(yīng)當(dāng)向所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)繳納增值稅；未發(fā)生上述兩項(xiàng)情形的，則應(yīng)由總機(jī)構(gòu)統(tǒng)一繳納增值稅。

非獨(dú)立核算的直銷網(wǎng)點(diǎn)銷售的產(chǎn)品按回籠金額并入銷售計算銷項(xiàng)稅額沒有法律依據(jù)。既然稅法已經(jīng)明確分支機(jī)構(gòu)銷售的貨物(向購貨方開具發(fā)票或向購貨方收取貨款的)應(yīng)該向各分支機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報繳納增值稅，則不可能就該銷售額再向總機(jī)構(gòu)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報繳納增值稅。再說，以實(shí)際回籠的資金作為銷售收入，既違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制，又違反了《中華人民共和國增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十三條關(guān)于確定納稅義務(wù)發(fā)生時間的有關(guān)規(guī)定。

非獨(dú)立核算的直銷網(wǎng)點(diǎn)在外地已經(jīng)繳納的增值稅可以回總機(jī)構(gòu)所在地申報抵扣應(yīng)繳的增值稅稅款沒有法律依據(jù)。至目前為止，國家沒有任何關(guān)于非獨(dú)立核算的分支機(jī)構(gòu)在外地已經(jīng)繳納的增值稅可隊(duì)回總機(jī)構(gòu)所在地申報抵扣應(yīng)繳的增值稅稅款的法律、法規(guī)和規(guī)章。

(三)稅前扣除無發(fā)票的涉稅風(fēng)險

1.企業(yè)的稅前扣除，一律要憑合法的票證憑據(jù)確認(rèn)。凡不能提供合法憑證的，一律不得在稅前進(jìn)行扣除。《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第二十二條“不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財務(wù)報銷憑證，任何單位和個人有權(quán)拒收”。第二十五條“任何單位和個人應(yīng)當(dāng)按照發(fā)票管理規(guī)定使用發(fā)票，不得有下列行為：(五)以其他憑證代替發(fā)票使用”。國家稅務(wù)總局下發(fā)的“關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)所得稅管理若干問題的意見》明確規(guī)定，企業(yè)超出稅前扣除范圍、超過稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)或者不能提供真實(shí)、臺法、有效憑據(jù)的支出，一律不得稅前扣除。

2.面臨著補(bǔ)稅的風(fēng)險曲于自條列支的費(fèi)用不得稅前扣除應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額，并補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。

3.面臨著稅務(wù)行政處罰的風(fēng)險。根據(jù)《發(fā)票管理辦法》第三十六條的規(guī)定，對于未按照規(guī)定取得發(fā)票的行為，由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令

限期改正，沒收非法所得，可以并處萬元以下的罰款。

(四)銷售折扣額未在同一張發(fā)票上分別注明的涉稅風(fēng)險

由于折扣是在實(shí)現(xiàn)銷售時同時發(fā)生的，因此，國稅發(fā)[1993]154號文明確規(guī)定，納稅人采取折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，可按折扣后的余額作為銷售額計算征收增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財務(wù)上如何處理，均不得從銷售額中減除折扣額。

(五)增加注冊資本未繳印花稅的涉稅風(fēng)險

根據(jù)有關(guān)規(guī)定，記載資金的賬簿，按“實(shí)收資本”與“資本公積”合計總額0.5‰貼花，因此，企業(yè)應(yīng)補(bǔ)納(貼)印花稅額。不按規(guī)定在其資金賬簿上補(bǔ)貼印花稅，違反了印花稅暫行條例，根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于印花稅違章處罰問題的通知》，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)作出如下處理：(1)補(bǔ)繳印花稅，(2)處以應(yīng)補(bǔ)繳印花稅款3倍的罰款。

(六)裝修費(fèi)一次性計入當(dāng)期損益的涉稅風(fēng)險。

1.房屋裝修費(fèi)如何扣除

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第十三條及其實(shí)施條例第六十八條規(guī)定，企業(yè)承租房屋發(fā)生的裝修費(fèi)屬于租入固定資產(chǎn)的改建支出，應(yīng)作為長期待攤費(fèi)用，并按照合同約定的剩余租賃期限分期攤銷。如果有確鑿證據(jù)表明在剩余租賃期限屆滿之前需要重新裝修的，可以在重新裝修的當(dāng)年，將尚未攤銷的長期待攤費(fèi)用一次性計人當(dāng)期損益并稅前扣除。

依據(jù)稅法規(guī)定，公司租用商場專柜銷售商品，發(fā)生的對專柜進(jìn)行裝飾裝修的費(fèi)用，應(yīng)憑能夠證明有關(guān)支出確屬已實(shí)際發(fā)生的真實(shí)、合規(guī)憑據(jù)，在與商場簽訂的租賃合同規(guī)定的租賃期內(nèi)分期平均攤銷，稅前允許扣除。

(七)應(yīng)收賬款未有報批自行稅前扣除的涉稅風(fēng)險

1.納稅人在申報壞賬損失時，均應(yīng)提供能夠證明壞賬損失確屬已實(shí)際發(fā)生的合法證據(jù)，包括具有法律效力的外部證據(jù)、具有法定資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)的經(jīng)濟(jì)鑒證證明和特定事項(xiàng)的企業(yè)內(nèi)部證據(jù)。

2.企業(yè)發(fā)生的壞賬損失，只能在損失發(fā)生的當(dāng)年申報扣除，不得提前或延后，并且必須在壞賬損失年度終了后15日內(nèi)向有關(guān)稅務(wù)機(jī)關(guān)申報。非因計算錯誤或其他客觀原因，企業(yè)未及時申報的壞賬損失，逾期不得扣除。

3.關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的往來賬款不得確認(rèn)為壞賬。但是，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的應(yīng)收賬款，經(jīng)法院判決負(fù)債方破產(chǎn)，破產(chǎn)企業(yè)的財產(chǎn)不足以清償?shù)呢?fù)債部分，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審核后，應(yīng)允許債權(quán)方企業(yè)作為壞賬損失在稅前扣除。

三、上市公司涉稅風(fēng)險化解方略

研究尋求涉稅風(fēng)險化解策略：此上市公司涉稅風(fēng)險化解方案一共包括11個子方案的組合，如全部實(shí)施可為該上市公司履行納稅義務(wù)，規(guī)避涉稅風(fēng)險，合法節(jié)省稅金，增加稅后效益。基本思路是通過匕下游企業(yè)，采用會計技術(shù)方法，運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價手段，利用稅差或稅收優(yōu)惠隊(duì)達(dá)到節(jié)稅目的。

(一)履行納稅義務(wù)

1.納稅人對自已總體稅負(fù)要有清醒的認(rèn)識，做好自查自糾，及時采取應(yīng)對措施，化解先期稅負(fù)風(fēng)險。

2.確需繳納的稅金必須足額補(bǔ)繳，有效解決商業(yè)目的與稅務(wù)目的之間的分歧。不斷提高納稅意識，守法經(jīng)營，依法納稅，合理合法取得稅后利潤。

3.進(jìn)行必要的賬務(wù)調(diào)整。納稅自查中查出的大量錯漏稅問題，多屬因賬務(wù)處理錯誤而形成的。在查補(bǔ)糾正過程中必然涉及到收入、成本、費(fèi)用、利潤、稅金的調(diào)整問題。如果只辦理補(bǔ)退稅手續(xù)，不將企業(yè)錯誤的賬務(wù)處理糾正調(diào)整過來，使錯誤延續(xù)下去，勢必導(dǎo)致新的錯洪和錯漏稅，造成重復(fù)補(bǔ)退稅問題，也使企業(yè)的會計核算不能真實(shí)反映企業(yè)的經(jīng)營活動狀況。因此，為了真實(shí)反映財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，防止新的、重復(fù)的錯誤發(fā)生，必須做好補(bǔ)退稅后的調(diào)整賬務(wù)工作，使錯賬得以真正糾正。

(二)充分利用現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠政策

1.西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策

西部大開發(fā)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策將繼續(xù)執(zhí)行。因此，為獲得節(jié)稅利益，企業(yè)可根據(jù)自身發(fā)展戰(zhàn)略，考慮繼續(xù)重慶等西部地區(qū)設(shè)店經(jīng)營。

2.實(shí)施企業(yè)稅收過渡優(yōu)惠政策

合理利用深圳過渡期優(yōu)惠政策。新企業(yè)所得稅法規(guī)定：原享受低稅率優(yōu)惠的企業(yè)，在新企業(yè)所得稅法施行后5年內(nèi)逐步過渡到新法規(guī)定的稅率；原享受“兩免三減半”、“五免五減半”等定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，繼續(xù)按原稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定享受至期滿為止但因未獲利而未享受稅收優(yōu)惠的，其優(yōu)惠期限從2008年度起計算。

(三)尋求防范和降低稅務(wù)風(fēng)險的途徑

經(jīng)營要交稅、交多少稅、怎樣交稅、違反稅法會產(chǎn)生怎樣的后果，這就是說，稅務(wù)風(fēng)險經(jīng)常存在于投資人對稅務(wù)風(fēng)險的了解、認(rèn)識，反映到經(jīng)營上，大家都形成了約定俗成的偷、逃、違、漏，因此稅務(wù)風(fēng)險在中國絕大多數(shù)企業(yè)中都有很強(qiáng)的生命力。如何才能降低企業(yè)的稅務(wù)負(fù)擔(dān)同時不引起稅務(wù)風(fēng)險，這就要求我們企業(yè)必須從現(xiàn)在起，加強(qiáng)稅法的了解與學(xué)習(xí)，從涉稅的經(jīng)營、管理、決策的各個環(huán)節(jié)加強(qiáng)稅務(wù)管理，從事后管理走向事先控制，在實(shí)際工作中要具體問題具體分析，謹(jǐn)慎操作，把具體業(yè)務(wù)做實(shí)，做細(xì)，將涉稅風(fēng)險化解到最低水平，認(rèn)真、冷靜、沉著、細(xì)心的應(yīng)對企業(yè)稅務(wù)問題，從而從根本上降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險，促進(jìn)企業(yè)穩(wěn)定、健康、長遠(yuǎn)的發(fā)展。

(四)實(shí)施稅務(wù)風(fēng)險評估

企業(yè)應(yīng)全面、系統(tǒng)、持續(xù)地收集內(nèi)部和外部相關(guān)信息，結(jié)合實(shí)際情況，通過風(fēng)險識別、風(fēng)險分析、風(fēng)險評價等步驟，查找企業(yè)經(jīng)營活動及其業(yè)務(wù)流程中的稅務(wù)風(fēng)險，分析和描述風(fēng)險發(fā)生的可能性和條件，評價風(fēng)險對企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅務(wù)管理目標(biāo)的影響程度，從而確定風(fēng)險管理的優(yōu)先順序和策略。企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身稅務(wù)風(fēng)險管理機(jī)制和實(shí)際經(jīng)營情況，重點(diǎn)識別下列稅務(wù)風(fēng)險因素：董事會、監(jiān)事會等企業(yè)治理層以及管理層的稅收遵從意識和對待稅務(wù)風(fēng)險的態(tài)度；涉稅員工的職業(yè)操守和專業(yè)勝任能力；組織機(jī)構(gòu)、經(jīng)營方式和業(yè)務(wù)流程；技術(shù)投入和信息技術(shù)的運(yùn)用t財務(wù)狀況、經(jīng)營成果及現(xiàn)金流情況-相關(guān)內(nèi)部控制制度的設(shè)計和執(zhí)行；經(jīng)濟(jì)形勢、產(chǎn)業(yè)政策、市場競爭及行業(yè)慣例；法律法規(guī)和監(jiān)管要求；其他有關(guān)風(fēng)險因素。

(五)化解‘聯(lián)營扣點(diǎn)”開票的涉稅風(fēng)險

開票：根據(jù)商場銷售收入一聯(lián)營扣點(diǎn)=差額收入

供貨企業(yè)支付返利、返點(diǎn)、促銷費(fèi)、進(jìn)店費(fèi)、管理費(fèi)等支出的處理：

1.對支付與商品銷售量、銷售額掛鉤(如以一定比例、金額、數(shù)量計算)的種返利性支出，由于收到返利收入的商業(yè)企業(yè)不能向供貨方開具增值稅專用發(fā)票，供貨企業(yè)應(yīng)作為銷售折讓進(jìn)行稅務(wù)處理。這里分兩種情況：

一是在銷貨時與銷售價款開在同一張發(fā)票，會計上直接按折讓后金額入賬-

二是在開具發(fā)票后發(fā)生的返還費(fèi)用，或者需要在期后才能明確返利額，銷貨方根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人折扣折讓行為開具紅字增值稅專用發(fā)票問題的通知》(國稅函[2006]1279號)，可按現(xiàn)行《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票。

2.對支付與商品銷售量、銷售額無必然聯(lián)系，且商場超市向供貨方提供一定勞務(wù)取得的收入，例如進(jìn)場費(fèi)、廣告促銷費(fèi)、上架費(fèi)、展示費(fèi)、管理費(fèi)等，不屬于平銷返利，供貨方根據(jù)商場超市開具的服務(wù)業(yè)發(fā)票，作為銷售(營業(yè))費(fèi)用列支。

(六)申請安排預(yù)約定價

企業(yè)可以在關(guān)聯(lián)交易發(fā)生之前，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請，就企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來的定價原則、計算方法及其相關(guān)的稅收問題進(jìn)行協(xié)商，達(dá)成原則性協(xié)議，從而給企業(yè)和投資者一個確定性的預(yù)期。靈活運(yùn)用這一規(guī)定，有利于企業(yè)就關(guān)聯(lián)交易等降低涉稅風(fēng)險。

(七)改善同主管稅務(wù)機(jī)關(guān)的聯(lián)系與溝通

熟練掌握法律，促使稅務(wù)機(jī)關(guān)合理、依法行政，保護(hù)企業(yè)稅收權(quán)益。在稅法允許的范圍內(nèi)，注意規(guī)避納稅風(fēng)險，以免除不必要的稅務(wù)處罰。在稅收征納過程中，公關(guān)與法治兩條腿走路，與稅務(wù)機(jī)關(guān)建立互信的公共關(guān)系，選擇適當(dāng)?shù)姆绞浇鉀Q稅務(wù)爭議，維護(hù)納稅人合法權(quán)利。

(八)開展稅收籌劃

在充分理解稅收政策的同時，進(jìn)行必要、合理的稅收籌劃，盡可能把政策對企業(yè)的不利影Ⅱ向降低到最低點(diǎn)。在專業(yè)人士的指導(dǎo)下，進(jìn)行節(jié)稅操作，用最小的代價獲取最佳的、合理的籌劃方案，并取得可觀的經(jīng)濟(jì)效益。

(九)改變自產(chǎn)商品供貨物流的流程

現(xiàn)在流程為：

甲地工廠――(通過)乙地總部――(轉(zhuǎn)達(dá))國內(nèi)各專營、聯(lián)營、代銷機(jī)構(gòu)

流程轉(zhuǎn)變?yōu)椋?/p>

1.甲地工廠――(通過)乙地總部一(轉(zhuǎn)達(dá))乙地境內(nèi)各專營、聯(lián)營、代銷機(jī)構(gòu)

2.甲地工廠一(通過乙地總部委托直達(dá)或直達(dá))國內(nèi)各專營、聯(lián)營、代銷機(jī)構(gòu)

目的與效果：

1.形式上規(guī)避了乙地總部同國內(nèi)各專營、聯(lián)營玳銷機(jī)構(gòu)關(guān)聯(lián)交易；

2.可降低整體經(jīng)營費(fèi)用和物流成本；

3.通過轉(zhuǎn)讓定價減少流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的稅金支出(增值稅及附加)

(十)優(yōu)化二級經(jīng)營主體資格及經(jīng)營策略

在預(yù)測經(jīng)濟(jì)前景的基礎(chǔ)上，確認(rèn)二級經(jīng)營主體的資格。若經(jīng)濟(jì)效益可觀，通過設(shè)立控股子公司獲利；若獲利水平低，利用代銷、商、批發(fā)等經(jīng)銷方式化解或降低市場經(jīng)營風(fēng)險。

點(diǎn)，向一線城市(北京、上海、廣州、深圳)延伸

縱：向二線城市(省會)拓展

線向沿海開放城市進(jìn)軍

篇10

一、我國證券市場的稅種設(shè)置現(xiàn)狀

1.證券發(fā)行環(huán)節(jié)。對于一級市場證券發(fā)行如何征稅,《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)證券交易印花稅征收管理工作的通知》中沒有明確規(guī)定。而實(shí)際上,對于股票發(fā)行并不是不征稅,我國的《印花稅暫行條例》中有關(guān)的稅目對此已作出了征稅規(guī)定。例如對溢價發(fā)行股票的稅務(wù)處理,按照有關(guān)企業(yè)財務(wù)制度規(guī)定,企業(yè)在一級市場溢價發(fā)行有價證券,由此取得的溢價收入在企業(yè)財務(wù)上列入“資本公積”科目,不征收所得稅。但該筆收入作為企業(yè)自有資金,應(yīng)按“營業(yè)賬簿”稅目課征萬分之五的印花稅。對國家發(fā)行的公債免征印花稅,對溢價發(fā)行股票的購買者,則沒有征稅規(guī)定;針對各省的柜臺交易市場,交易雙方應(yīng)按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)分別交納萬分之五的印花稅。

2.證券交易環(huán)節(jié)。開征了股票交易印花稅。對二級市場交易的股票(包括A股和B股),按證券市場當(dāng)日實(shí)際成交價格計算的金額,由交易雙方當(dāng)事人分別按一定的稅率繳納印花稅。自1999年6月1日起,B股印花稅稅率下調(diào)為0.3%,2001年11月16日起,A股印花稅下調(diào)為0.2%,同時規(guī)定對債券買賣免征印花稅。對于在上海、深圳證券公司集中托管的股票,在辦理法人協(xié)議轉(zhuǎn)讓和個人繼承、贈與等,作交易轉(zhuǎn)讓時,其證券交易印花稅統(tǒng)一由上海、深圳證券登記公司代扣代繳。

3.證券所得環(huán)節(jié)。國際上有關(guān)證券所得的稅收設(shè)置,針對投資所得(利息、股息和紅利)和資本所得(證券買賣的價差增益),分別開征證券投資所得稅和資本利得稅。到目前為止,我國尚未開征證券交易所得稅和資本利得稅,但開征了證券投資所得稅,其規(guī)定主要體現(xiàn)在《中華人民共和國個人所得稅法》、《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》和《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》等有關(guān)規(guī)定中。證券投資所得稅是對從事證券投資所獲得的利息、股息、紅利收入征收的稅額,按納稅人的不同,可分為對個人證券投資者征稅和對企業(yè)證券投資者征稅。現(xiàn)行規(guī)定如下:一是對個人投資者的股息、利息和紅利所得征稅,采取20%的比例稅率,計稅依據(jù)為每次所得的利息、股息和紅利收入。為合理稅負(fù),從1991年起,計稅依據(jù)改為每年股息、利息和紅利收入超過銀行定期存款利息的部分,并由證券交易所代扣代繳。另外,對投資于國債、金融債券及重點(diǎn)企業(yè)債券所獲得的投資收益均免征證券投資所得稅。二是對企業(yè)投資獲取的股息、利息和紅利收入采取33%的比例稅率。對于在中國境內(nèi)設(shè)有機(jī)構(gòu)場所從事生產(chǎn)經(jīng)營的外國企業(yè),其取得的上述收入按30%的稅率納稅,并附征3%的地方所得稅。其他外國企業(yè)有來源于中國境內(nèi)的上述收入,按20%的稅率繳納所得稅。

4.征收其他稅。我國對證券行業(yè)內(nèi)的金融機(jī)構(gòu)還征收其他稅,如營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅以及教育費(fèi)附加。證券營業(yè)稅是指對從事證券發(fā)行、交易活動的證券公司、證券交易機(jī)構(gòu),就其營業(yè)收入按“金融保險業(yè)”稅目課征的營業(yè)稅。按照1993年11月26日國務(wù)院頒布的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》,我國證券營業(yè)稅的征稅對象是金融證券業(yè)的營業(yè)收入,納稅義務(wù)人是在我國境內(nèi)從事證券業(yè)務(wù)的法人,稅率為5%,而非金融機(jī)構(gòu)和個人買賣有價證券或期貨,不征相關(guān)的證券營業(yè)稅。

二、我國證券市場稅收制度的缺陷

1.政策缺陷。在當(dāng)時特定的情況下,借鑒香港對證券交易征收印花稅的做法及時推出我國的證券市場稅收政策很有必要,但具有明顯的臨時性特征。政策實(shí)施后,在不同時期還根據(jù)實(shí)際情況作了相應(yīng)的調(diào)整和完善。如《股份制試點(diǎn)企業(yè)有關(guān)稅收問題的暫行辦法》未能涉及股票之外的證券品種,因而對于1997年之后按照《證券投資基金管理暫行辦法》批準(zhǔn)成立的新基金交易是否征收印花稅,就缺乏明確的政策規(guī)定。為此財政部和國家稅務(wù)總局不得不了《關(guān)于證券投資基金稅收問題的通知》(財稅字[1998]55號文)進(jìn)行補(bǔ)救,規(guī)定對投資者、買賣基金單位在1999年底前暫不征收印花稅。2000年財政部和國家稅務(wù)總局又以補(bǔ)充規(guī)定的形式對基金單位是否征收印花稅作了說明。因此,我國以證券交易印花稅為代表的證券市場稅收政策,從總體而言,不具有完整性,尚處在探索階段。

2.證券交易過程中存在的稅收缺陷。我國在證券交易過程中開征的是印花稅,從當(dāng)前實(shí)際來看,證券交易印花稅存在以下幾個方面的缺陷:第一,稅種缺乏獨(dú)立性。證券交易印花稅從收入歸屬、征收管理方面來看,是一個獨(dú)立的稅種。但是,從有關(guān)該稅種的制度規(guī)定來看,由于當(dāng)前并不存在一個統(tǒng)一的行政法規(guī)或法律,而主要是分散在一些部門規(guī)章、國務(wù)院通知等政策規(guī)定之中,存在政策代替法律規(guī)定的缺陷,因而證券交易稅不具有獨(dú)立性。第二,征稅范圍過窄。我國現(xiàn)行的證券交易印花稅只對二級市場上個人交易的A股、B股課征,對國債、金融債券、企業(yè)債券、投資基金等交易不征稅,對國家股和法人股免稅,對二級市場以外的股票轉(zhuǎn)讓和交易,稅收的約束幾乎處在空白狀態(tài)。第三,對買賣雙方課征,不利于資本的自由流動。第四,稅率設(shè)置不合理。我國現(xiàn)行證券印花稅對股票交易雙方實(shí)行按交易額的0.2%的固定比例稅率征收,既沒有考慮交易額大小和證券持有期長短等因素,也沒有適當(dāng)?shù)臏p免稅規(guī)定,容易造成中小投資者的實(shí)際稅負(fù)較重,而機(jī)構(gòu)和大戶投資者稅負(fù)較輕,不能體現(xiàn)“鼓勵長期投資,抑制過度投機(jī)”的原則。

3.證券投資收益分配過程中存在的稅收問題。一是稅收負(fù)擔(dān)不均等。一方面是各上市公司之間的稅收負(fù)擔(dān)不平等,相比較而言,特區(qū)企業(yè)比內(nèi)地企業(yè)在稅率上更低些,既不統(tǒng)一,又不公平;另一方面,同一上市公司內(nèi)部的各股東之間稅負(fù)也不平等,我國只對個人股而不對國家股和法人股的股利征稅,違背公平原則。二是缺乏避免對公司和股東個人股息、紅利重復(fù)征稅的機(jī)制。我國現(xiàn)行的《企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定將企業(yè)獲得的股息、紅利作為企業(yè)所得一并征收企業(yè)所得稅,而我國《個人所得稅法》則規(guī)定個人取得的上述收入按20%繳納個人所得稅,不作任何費(fèi)用扣除。這種做法實(shí)際形成了重復(fù)征稅,增加了企業(yè)和個人的負(fù)擔(dān),不僅違背了稅收公平原則,對股息、紅利收入產(chǎn)生稅收歧視,而且會妨礙股東將分得的股息收入投資到更有效的公司中去,不利于高效益企業(yè)的發(fā)展,進(jìn)而從總體上降低了資源的配置效率,同時也誘使股份公司通過少分紅而拉升股價的方式幫助股東避稅。

4.對證券交易的凈收益即資本利得的稅務(wù)處理不明確。資本利得指股票、土地、房屋、機(jī)器設(shè)備等資產(chǎn)的增值或出售而得到的凈收益,證券市場中習(xí)慣上被看作是證券交易過程中因差價而取得的收益。目前,我國對資本利得征稅不是很明確。《個人所得稅實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定“對股票轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅的辦法,由財政部另行制定”,現(xiàn)行的辦法是,對股票轉(zhuǎn)讓不征個人所得稅。這種優(yōu)惠在證券市場發(fā)展的初期的確有很大的促進(jìn)作用,但隨著證券市場的不斷規(guī)范,它的負(fù)面效應(yīng)也越來越明顯,它會促使股票投資者注重短期炒作,增加了股票的投機(jī)成分,不利于中長期投資,容易引發(fā)股市的震蕩。同時,國家對企業(yè)的資本利得規(guī)定也不盡相同,對內(nèi)資企業(yè)的資本利得納入企業(yè)所得稅的應(yīng)稅所得中,其資本損失不沖減當(dāng)期所得,而對外資企業(yè)轉(zhuǎn)讓不是其設(shè)在中國境內(nèi)的機(jī)構(gòu)場所所持有的B股取得的資本利得卻暫免征稅,并且資本損失可以沖減當(dāng)期所得,導(dǎo)致內(nèi)外資企業(yè)的不公平競爭。

三、完善我國證券市場稅收政策的相關(guān)建議

1.建立系統(tǒng)和健全的證券稅收制度。盡管我國目前證券稅收政策目標(biāo)是多重的,但政策工具卻是單一的,主要是證券交易印花稅,代替其他稅種實(shí)現(xiàn)特定的政策目標(biāo)。隨著證券市場規(guī)模的日益擴(kuò)張,有必要建立相對獨(dú)立的證券稅種和稅制,實(shí)現(xiàn)政策工具的多元化。這是因?yàn)?一是為了實(shí)現(xiàn)政府在證券市場中的多重政策目標(biāo)。現(xiàn)行證券交易印花稅在籌集財政收入方面能有效地發(fā)揮作用,但在調(diào)控市場及調(diào)節(jié)收入分配方面作用不大。二是我國稅制結(jié)構(gòu)變遷的必然選擇。隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,我國的稅制結(jié)構(gòu)將實(shí)現(xiàn)由現(xiàn)行的以流轉(zhuǎn)稅和所得稅為主,逐步轉(zhuǎn)向以所得稅為主。此時,所得稅無論在收入總量,還是調(diào)控作用方面都將發(fā)揮更大的作用。與此相適應(yīng),證券市場的稅收政策工具也將由現(xiàn)行的主要依靠證券交易印花稅轉(zhuǎn)變?yōu)橥瑫r依靠印花稅和資本利得稅、遺產(chǎn)和贈與稅等多稅種,因此,我國稅制結(jié)構(gòu)的變遷也要求構(gòu)建系統(tǒng)和健全的證券市場稅收制度。

2.調(diào)整證券交易印花稅的征收辦法。一是將證券交易印花稅確立為獨(dú)立的稅種。雖然就實(shí)質(zhì)而言,我國當(dāng)前的證券交易印花稅是一個獨(dú)立的稅種,但其法律依據(jù)不足,而只是作為印花稅的特別稅目得以確立其法律依據(jù)僅僅是國家稅務(wù)總局和體改委聯(lián)合的公文,這與我國制定稅法的法律程序不符。因此,有必要通過授權(quán),由國務(wù)院頒布一些補(bǔ)充規(guī)定,以此來提高證券交易印花稅的法律級次,將其真正確立為獨(dú)立的稅種。二是按證券品種和持有時間長短實(shí)行差別稅率。對不同的證券品種實(shí)行差別稅率,能有效地對某些券種加以扶植,體現(xiàn)國家的投資結(jié)構(gòu)政策。至于各應(yīng)稅品種稅率的高低,應(yīng)根據(jù)其預(yù)期收益率和流動性來確定。同時還應(yīng)根據(jù)投資者持有證券品種時間的長短,分別設(shè)計不同的稅率,持有時間越長,適用的稅率越高,這樣有利于提高證券品種的流動性,推動證券市場的發(fā)展。三是實(shí)行單向征收,將納稅人確定為證券交易的賣方。當(dāng)前的雙向征收,提高了有價證券的交易成本,在我國未開征證券交易所得稅的情況下,對組織財政收入、打擊投機(jī)行為確實(shí)起到了一定的作用,但從實(shí)際來看,這種作用的有效性是有限的。從理論上分析,僅對賣方征稅有利于鼓勵長期投資,抑制投機(jī),這也是實(shí)踐中多數(shù)國家的一般做法。

3.消除對公司和股東個人股息、紅利的重復(fù)征稅。世界上許多國家和地區(qū)都在力爭避免重復(fù)征稅,有許多經(jīng)驗(yàn)值得我國借鑒。西方國家主要采取兩種方式來消除或緩解重復(fù)征稅:一是實(shí)行扣除制或雙稅率制。扣除制的做法是允許公司從應(yīng)稅所得中扣除部分或全部的股息。比如美國為了減輕重復(fù)征稅,規(guī)定股東每年取得的第一個200美元股息可以免征所得稅。雙稅率制又稱分率制,即對公司分配的股息按低稅率征稅,對留存收益按高稅率征稅。這樣做也部分減輕了重復(fù)征稅,但公司的額外負(fù)擔(dān)并未減輕,因此很少采用。二是實(shí)行抵免制和免征制。抵免制的核心是當(dāng)股東個人獲得股息或紅利,在計征個人所得稅時,應(yīng)扣除這筆收入在公司繳納企業(yè)所得稅時已支付的稅款,這一方法為西方大多數(shù)國家采用。免征制是指股東個人所得的股息或紅利收入不作為個人的一項(xiàng)所得,免除繳納個人所得稅。如希臘和我國的香港特別行政區(qū)都采用這一做法,它可以比較徹底地消除重復(fù)征稅。在我國,比較理想的選擇是采用抵免制和扣除制,既可以保證國家財政收入。又能比較徹底地消除重復(fù)征稅,還能與國際常規(guī)接軌。免稅制雖然可以做到徹底消除重復(fù)征稅,但勢必減少財政收入,在目前我國財政拮據(jù)的情況下不宜采用。

4.統(tǒng)一上市公司企業(yè)所得稅政策。我國股份制企業(yè)間的稅負(fù)不公平,其實(shí)質(zhì)就是對上市公司實(shí)行稅收優(yōu)惠。一般來講,上市公司具有一定的生產(chǎn)規(guī)模和良好的經(jīng)營管理基礎(chǔ),而且能通過發(fā)行股票募集到資金,因此,理應(yīng)成為國家稅收的重要來源,對其減免所得稅的優(yōu)惠,勢必減少國家財政收入。這種以減少國家收入為代價來換取企業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)機(jī)建制的政策,可能使這些企業(yè)缺乏加強(qiáng)管理和提高效益的內(nèi)在壓力,實(shí)際情況也證實(shí)了這一點(diǎn)。同時對上市公司減免稅,對非上市公司是極不公平的。上市公司原有的良好經(jīng)營基礎(chǔ)和上市融資已經(jīng)為這些公司提供了市場競爭的優(yōu)勢,若再加上稅收優(yōu)惠,就會使非上市公司在市場競爭中的處境更加艱難。從國家宏觀政策角度考慮,優(yōu)勝劣汰只能通過促使企業(yè)內(nèi)部的優(yōu)勢得到真正發(fā)揮來實(shí)現(xiàn),而不是通過“殺富濟(jì)貧”的政策來實(shí)現(xiàn)。因此,國家應(yīng)該執(zhí)行規(guī)范、統(tǒng)一的法人所得稅,改變上市公司和非上市公司之間及各上市公司之間稅負(fù)不公的局面,這樣才能促進(jìn)證券市場的正常發(fā)展和公司間的公平競爭。

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