國際審計標準模板(10篇)

導言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇國際審計標準，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內容能為您提供靈感和參考。

篇1

    (一)經濟全球化的來臨

    以市場經濟為紐帶,以科技進步特別是通訊工具的革命和信息網絡技術的推廣為動力,全球化的浪潮正在席卷著世界的每一個角落。全球化已經成為21世紀最突出的特點和我們這個時代不可逆轉的潮流。經濟全球化主要表現在:一是國際貿易持續增長。20世紀90年代以來,全球世界貿易的增長速度遠遠超過世界經濟增長速度,1999年世界貿易增長率為3.7%,國際貿易的增長率是世界經濟增長率的3倍,平均外貿依存度已達到25%,其中服務貿易增長率明顯高于貨物貿易,并且這種貿易增長的勢頭仍在持續。二是跨國直接投資快速增長,其增長速度比貿易增長速度還要快。1999年跨國直接投資超過8,000億,比1998年增長25%,跨國公司已成為經濟全球化的重要驅動力。三是區域經濟一體化不斷發展。目前,全球大約有100多個區域性經濟組織,如歐共體統一市場、亞太經合組織、北美自由貿易區、東盟自由貿易區、加勒比共同體等。經濟區域化是通往經濟金融全球化的中途驛站。四是市場經濟已成為各國首選的經濟體制。經濟全球化是通過生產網絡、貿易網絡、金融網絡和信息網絡構造成的一個統一市場,它客觀上要求各國實行市場經濟體制,以發揮市場機制的效率。五是統一開放的全球化市場規則正在形成。1995年1月1日,作為取代關稅及貿易總協定的世界貿易組織WTO正式成立。1997年,WTO產生了三個具有突破性的協議,即《全球基礎電信協議》、《信息基礎協議》和《開放全球金融服務市場協議》,標志著世界各國間相互開放和認同的規則的形成。另外,為全球化的金融運行提供公共準則和監管框架的國際清算銀行,支持產生了巴塞爾銀行監管委員會,并由該委員會發起擬定了《巴塞爾協議》及《有效銀行監管的核心原則》,為銀行運行和監管提供了國際標準。

    (二)金融市場一體化的形成

    首先,世界金融已經歷了媒介金融、信用金融階段,現已發展到交易金融階段。由于信息和高科技產業的突飛猛進,信用證券化和金融工程化已使資本跨國流動達到空前的規模和速度。金融交易空前活躍,數以百億千億美元計的資金交易可瞬間完成。金融交易正在演變成為一種脫離實物經濟的虛擬的網上資本交易。目前全球日平均金融資產交易量是實物交易量的50倍,只有2%的金融交易具有實物經濟支撐,98%的金融交易與實物經濟脫離。其次,私人資本的流動量占全球資本流動量的75%,已成為國際資本流動的主角。再次,經濟全球化、金融市場的電腦化、網絡化必將有力地促進銀行業的混業經營、業務綜合化和網絡化,從而進一步加速金融市場一體化的進程。

    (三)監管標準的國際化

    由于國際金融市場一體化進程的加快、金融創新不斷涌現、金融機構日益轉向多元化經營等一系列變化,迫使監管系統的范圍、手段、內容、模式和體系發生了重大變化,監管范圍不斷擴大,監管手段日益現代化,監管內容更加標準化,以市場約束為基礎的監管體系正在形成。國際會計準則委員會正在考慮對所有金融機構采用同樣的會計準則和披露標準,以加強對金融機構的市場約束。巴塞爾委員會于1999年6月了《新資本充足框架》,對1988年制定的《資本充足協議》作出重大改革,其中最引人關注的內容是將外部評級引入風險管理框架,要求銀行使用公共信息來確定其風險加權資本,根據評級公司的評級來確定信貸風險權重。由于經濟金融全球化需要國際上有一套通行的監管標準和評價方法,巴塞爾委員會于1997年4月了《有效銀行監管的核心原則》,又于1999年10月了《核心原則評價方法》。這些標準將成為各國監管系統共同遵守的目標。

    (四)會計師和審計師的職業判斷

    隨著新經濟時代的到來,會計和審計環境千變萬化,經濟事項的不確定性日趨增多,會計處理對象日益復雜,而國家統一會計制度和規范卻日趨簡約,加之人們對會計規律的認識越來越深刻,從而在客觀上就要求會計人員和審計師必須運用職業判斷,對銀行發生的經濟活動進行恰當的處理。這種職業判斷至少體現在四個方面:一是會計師和審計師的職業道德水準;二是對實質重于形式、劃分收益性支出和資本性支出、重要性等會計核算原則的運用;三是對金融資產、長期投資、固定資產折舊和所得稅核算等會計政策的選擇;四是對呆壞賬準備計提、固定資產使用年限和凈殘值確定、或有事項處理等會計估計事項的職業判斷。

    二、中國商業銀行會計的發展趨勢

    (一)會計標準國際化與銀行業內部會計標準的統一

    由于各種原因,我國各商業銀行之間執行的會計標準是不一致的,集中表現在兩個方面:一是財政部、中國人民銀行根據不同商業銀行經營管理和經營對象的不同,制定了不同的會計制度與規范。國有獨資商業銀行執行《金融企業會計制度》和《金融企業財務制度》;非上市股份制商業銀行除存貸業務執行《金融企業會計制度》外,其他業務均執行《股份有限公司會計制度》現為《企業會計制度》;上市銀行除存貸業務執行《公開發行證券的商業銀行有關業務會計處理補充規定》,其他業務執行《企業會計制度》外,還必須執行中國證監會公開發行證券公司信息披露編報規則第1號《商業銀行招股說明書內容與格式特別規定》、第2號《商業銀行財務報表附注特別規定》、第7號《商業銀行年度報告內容與格式特別規定》;城市商業銀行執行《城市合作銀行會計制度》。二是同一銀行業務在不同類型商業銀行的會計政策差異大。主要表現在:1.呆賬準備的計提。呆賬準備雖都采用備抵法核算,但非上市銀行的呆賬準備只按年末貸款余額的1%差額計提,而上市銀行除按年末貸款余額的1%差額計提一般呆賬準備,還需要根據信貸資產五級分類結果計提專項呆賬準備。2.利息收入的確認。在2000年度,非上市銀行的應收利息核算期間為180天,而上市銀行只有90天。3.壞賬準備的計提。非上市銀行根據年末應收賬款余額的0.3%計提;而上市銀行應當根據以往的經驗、貸款對象或債務人的實際財務狀況、經營管理和現金流量情況,以及其他相關信息,并按《企業會計制度》的規定合理地估計計提。如深圳發展銀行2000年年報顯示,壞賬準備計提比例高達52%。4.固定資產、在建工程、無形資產、長期投資、短期投資等資產減值準備的計提。對于上述各項資產減值準備,非上市銀行不計提,而上市銀行必須根據資產的實際情況合理地計提。5.貸款的核算。非上市銀行只執行“一逾兩呆”分類核算方法,而上市銀行除執行“一逾兩呆”分類核算方法外,還必須執行“五級”分類計算方法。我國商業銀行系統會計標準的不一致,對建設社會主義市場經濟和發展維護公平公正的金融競爭環境是不利的。因此,通過將國際化的會計標準全面引入我國商業銀行,建立銀行業內部統一會計標準,摒棄現在國有獨資商業銀行、上市銀行、非上市股份制商業銀行之間會計標準的差異性,應是我國商業銀行會計發展的基本趨勢。

    在會計標準國際化建設方面,應重點抓好以下方面:1.注重資產質量,嚴格按照資產的定義,合理確認和計量商業銀行的各類資產價值,確保資產價值真實可靠,提高資產質量。特別是商業銀行應當根據貸款對象的財務和經營管理情況,以及貸款的逾期期限等因素,分析其風險程度和回收的可能性,借鑒國際通行的做法和巴塞爾協議的規定,及時、足額計提貸款呆賬準備,科學計算資本充足率。2.借鑒國際會計慣例,對發生或有損失可能性較大的或有事項,在表內確認和計量或有損失和預計負債。并充分披露各種擔保業務、未決訴訟、貸款承諾、銀行承兌匯票以及各種衍生金融工具等或有事項。3.按照商業銀行股份制要求和巴塞爾協議的規定,科學核算所有者權益,為商業銀行研究資本充足程度、籌集與充實資本提供有效的會計信息。4.按國際會計慣例和謹慎的會計原則,確認利息收入政策。即發放的貸款到期含展期,下同90天及以上尚未收回的,其應計利息停止計入當期利息收入,納入表外核算;已計提的利息收入,在貸款到期90天后仍未收回的,或在應收利息逾期90天后仍未收到的,沖減原已計入損益的利息收入,轉作表外核算。表外核算的應計利息,在實際收到時確認為收款期的利息收入。5.全面引入“實質重于形式”原則,按照交易或事項的經濟實質進行會計核算,而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據。6.對國內尚未發生過而國際銀行比較規范成形的銀行業務,全面引入國際會計標準和國際慣例,以規范中國商業銀行今后同類業務的核算與管理。

    (二)會計大集中

篇2

一、國際審計準則的審計目標和原則

2008年，國際會計師聯合會下屬的獨立準則制定機構國際審計與鑒證準則理事會(IAASB)在得到公共利益監督委員會的批準后，了新修訂的七項國際審計準則。這些準則是按照IAASB準則清晰化項目開發的規范進行修訂的，新準則將為實現趨同提供更大的推動力，并將有助于加強對審計目標和范圍的理解以及有效的執行。新修訂的準則包括重新修訂和起草的國際審計準則第200號(ISA200)――《獨立審計師的總體目標與按照國際審計準則執行審計》。這一基本國際審計準則包含了對審計的總體觀點，有助于審計師理解審計目標和范圍。準則還定義了國際審計準則的要求和指南各自的權威性，并包含了對審計師的最基本要求。該準則強調了審計師合理一致的專業判斷的重要性，以及為支持審計師觀點而提供充分審計證據的必要性。

新修訂的ISA200一《獨立審計師的總體目標與按照國際審計準則執行審計》中寫到：“In conducting the audit so as toachieve its oNective，the overall objective of the independentauditor is to obtain reasonable assurance about whether thefinancial statements as a whole are free from materialmisstatement，whether due to fraud Or error。and to report0n the financial statements in accordance with the auditor’s findings，”在這里，筆者認為主要強調了以下三點：一是注冊會計師的獨立性，這樣才能保證出具的審計意見是真實公允的；二是獲得合理保證，由于審計過程中客觀因素的存在，如抽樣方法的運用、內部控制的固有局限性、大多數審計證據是說服性而非結論性的、獲取審計證據和形成結論時涉及大量判斷、某些特殊性質的交易和事項可能影響審計證據的說服力，會使審計人員不能完全保證發表審計意見的正確，而只是作出了合理保證；三是合理保證的對象是財務報表在所有重大方面不存在錯報、欺詐舞弊，并要求對財務報表的審計報告應與審計人員的審計結果一致。

二、我國審計準則的審計目標和原則

而中國注冊會計師審計準則第1101號――財務報表審計的目標和一般原則規定，財務報表審計的目標是注冊會計師通過執行審計工作，對財務報表的下列方面發表審計意見：(1)財務報表是否按照適用的會計準則和相關會計制度的規定編制，(2)財務報表是否在所有重大方面公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和現金流量。這主要強調了我國審計準則審計目標和原則的合法性和公允性。

三、國際審計準則審計目標和原則與我國的比較

筆者認為區別主要體現在以下幾點：

第一，國際審計準則從審計人員自身提出了獨立性的要求，并把它列為審計目標的內容之一，而我國審計準則的審計目標中并沒有對審計人員作出相應的要求，只在我國的注冊會計師職業道德規范的基本原則中提到“獨立、客觀、公正”是注冊會計師職業道德的三條最重要的要求。其中獨立性原則要求注冊會計師在提供審計證據和其他鑒證服務時，應當保持實質上和形式上的獨立，并割斷影響客觀性和公正性的任何因素。國際審計準則將獨立性納入審計準則目標就從法律和制度層面上加強了對審計人員的自身要求。

篇3

治愈頭痛頑疾

國標舞對跳舞的人的形體姿態要求非常嚴格，不但要求挺胸收腹，雙肩平直，而且還要求頸椎與脊椎盡量在同一直線上。由于我們大多數人的身姿平時基本都處于松散的狀態下，所以剛開始練習的時候可能會感覺到很累，不適應，但如果堅持一段時間的話，便會感到神清氣爽，這是許多接觸過國標舞的人的同感。之所以會有這樣的同感，完全是由于脊椎與頸椎被強行拉直的原因，過去人們往往認為頭痛是頭部神經和血管出了問題，卻從沒有重視過頸椎與脊椎應該發揮的作用，往往是患者頭痛醫頭，醫生們用盡了方法，而頭痛者依舊頭痛。

預防早老性癡呆

早老性癡呆病又稱阿爾茨海默病，是一種嚴重的神經系統疾病，患者會逐漸出現記憶功能，語言功能和感覺功能下降，多數患者發病后幾年內還會因腦衰竭而死亡。中國目前約有早老性癡呆癥患者500萬人，占世界患病例的四分之一，而且每年還有大約30萬老年人加入此行列，早老性癡呆癥如果不及時加以預防治療的話，其后果是可怕的。由于現在此病癥是全世界的難題，還沒有任何有效的藥治療，所以，預防就顯得尤為關鍵。

國標舞是一種以一對男女為核心的群體舞蹈，不但要求與舞伴有默契的配合，同時還必須記住大量的繁瑣的舞步，對腦部“運動”提出挑戰，而且由于舞廳的光線柔和，環境優美，當人們置身于這種環境中，隨著美妙的音樂翩翩起舞的時候，人們內心的愉悅程度之高是不言而喻的。而預防早老性癡呆癥的有效辦法中就有“積極用腦，勞逸結合”，“多參加集體活動”，“保持樂觀情緒”，“多置身優美環境”，“多與他人交流”，國標舞就完全符合這幾項要求。英國有關研究人員曾經做過一項研究，他們對469位平均年齡75歲的健康老人進行長期觀察，期間把老人分成幾組，分別進行不同的運動，5年后，其中124位患上了早老性癡呆癥，而經常跳國標舞的組患病率比其他組低許多。

告別肥胖，提高

肥胖對身體健康的諸多傷害已經是眾所周知的了，減肥的熱潮遍及全世界，各種各樣的減肥藥更是層出不窮，但其收效卻難如人意。很多人已經意識到要想把“肥”減下來，最主要的辦法是體育鍛煉，而不是減肥藥。在各種各樣的體育鍛煉方法中，國標舞無疑是佼佼者，平均每跳一曲拉丁舞，腰部的扭轉有60～180次，女子的最高心率可達197次／分鐘，男子的心率可達210次／分鐘，大約代謝能量8.5千卡以上，相當于運動員完成一個800米的熱能消耗量，大于網球、羽毛球、跑步等運動的熱能消耗，減脂效果可想而知，而且避免了其他運動的枯燥乏味。

國標舞是一種以運動腰部和腹部為主的舞蹈，而人體的性器官都集中在此位置，國標舞大量的腰腹部運動，大大增加了骨盆部位及性器官在內的血流量及腦垂體分泌激素的功能，使體內雄性激素――酮含量增多，這一激素的增加會使得到大大的提高。

篇4

項目責任人：

項目編制人：

  聯系人及電話:

編制時間：2018年11月19日

一、項目摘要

XX水果標準化示范基地補助資金使用表

 

 

 

 

 

一

項目申報單位

XX農業委員會

二

項目實施主體

XX新農蘋果專業合作社

三

項目實施地點

XX新農蘋果專業合作社（XX村300畝、XX村100畝、XX村100畝）

四

實施規模

標準化果園建設500畝

五

省投資數額

50萬元

六

省投資詳細支出用途

 

支出項目

規模(數量)

單價（元）

金額（元）

 

合計

 

 

500000

1

改善果園基礎設施條件

20臺

 

295000

1.1

打藥機

5臺

18500

92500

1.2

割草機

10臺

4500

45000

1.3

施肥機

5臺

31500

 

157500

2

 

物化技術應用

 

 

154250

2.1

太陽能殺蟲燈

10盞

2800

28000

2.2

誘蟲帶

2500張

0.85

21250

2.3

施肥槍

50把

100

5000

2.4

果袋

100萬個

0.05

50000

2.5

有機肥

20000公斤

100

50000

3

果品質量安全管理

1臺

18000

18000

3.1

農藥殘留檢測機

1臺

18000

18000

4

技術指導、宣傳及培訓

 

 

32750

4.1

標準化生產技術規程印刷

500張

10

5000

4.2

標準園標示牌制作

2塊

2500

5000

4.3

技術培訓及制技術規程、管理制度宣傳牌制作及技術培訓

技術培訓3場宣傳牌10塊

 

22750

 

 二、立項依據

發展優質水果標準化生產，是加快發展現代農業，提高農業專業化、標準化、產業化水平和組織化程度的基本途徑，是實現農業轉型跨越發展，促進農民收入的根本保證。

XX位于晉西呂梁山脈南端，屬溫帶大陸性季風氣候，境內山巒起伏、溝壑縱橫，地貌形態以石山森林區、黃土丘陵為主，是典型的山區縣。全縣轄XX等鄉鎮，x個村，y個村民小組。總人口24萬人，其中農業人口20萬人，占總人數的83.3%。全縣總面積2029平方公里，耕地面積56.4萬畝，人均耕地2.8畝，全部為旱地，全縣果樹面積5萬畝，其中蘋果面積4.5萬畝。2017年全縣果品總產量達3萬噸，果品總產值2.5億元，果品收入占種植業總收入的30%；農民人均果品收入800元，占農民人均純收入的11.4%。

實施水果標準化示范基地本項目，旨在推動全縣水果標準化生產管理進程，提升管理水平，使水果生產盡快形成高標準產業格局，促進農民收入大幅度增長。

三、項目單位基本情況

XX新農蘋果專業合作社成立于2016年，入社農戶321戶，注冊資本511萬元，主要經營蘋果種植、銷售，儲藏及蘋果生產經營有關的建設、物資、信息服務。合作社涉及26個村，現有蘋果基地4000畝，園區道路寬闊平整，交通便利，生產化水平較高，成立以來運行正常健康發展，發揮了龍頭帶動作用，受到廣大果農歡迎。

四、項目設計方案

（一）項目目標

通過項目實施水果標準化示范基地500畝。，盛果期平均畝產達到2000公斤，優質果率達到85%以上，商品果率達到90%以上，每畝純收入4000元以上，帶動并提高項目區1.5萬畝蘋果生產水平。進一步提速水果生產專業化、標準化和產業化，促進農民收入持續增長。

（二）項目實施地點及規模

1、項目實施地點：XX昌寧鎮XX村、XX村、XX村。

2、項目實施規模：

水果標準化示范基地500畝。（XX村300畝、XX村100畝、XX村100畝）

（三）項目實施內容

改善果園基礎設施條件500畝

購置高效打藥機5臺。每臺服務面積100畝。

購置割草機10臺。每臺服務面積50畝。

購置開溝施肥機5臺。每臺服務面積100畝。

物化技術應用500畝

購置太陽能殺蟲燈10臺。每臺服務面積50畝。

購置誘蟲帶2500張。平均每畝50張。

購置果袋100萬個。平均每畝2000個。

購置施肥槍50把，每把服務面積10畝。

購置有機肥20000公斤，平均每畝40公斤。

果品質量安全管理服務面積500畝

購置果品農殘速測設備1臺，服務面積500畝。

技術指導、宣傳及培訓

標準化生產技術規程印刷500套。

標準園標示牌制作二塊。

技術規程及管理制度宣傳牌制作及技術培訓（集中組織三場培訓）

（三）技術措施

我們在綜合分析水果示范基地果園管理、生產水平基礎上，針對生產中存在技術問題，采取措施重點實施。一是改善果園基礎設施條件，發揮機械作用，減輕勞動強度，提高生產效率，節本增效；二是支持老果園改造。解決果園光照惡化，土壤養分下降問題，培肥地力，提高果實品質和效益。三是加強果品質量安全管理。降低農藥化肥殘留。減輕污染問題。四是加大培訓力度，提高科技含量。全面提高水果標準化示范基地生產能力。

    （四）資金使用計劃

（1）支持環節

省級財政扶持資金用于改善果園基礎設施條件（高效打藥機、割草機、開溝施肥機購置）；物化技術應用（太陽能殺蟲燈、果袋、高枝剪、誘蟲帶、有機肥購置）；果品質量安全管理（果品農殘速測設備）；技術指導、宣傳及培訓（標準化生產技術規程印刷、標準園標示牌制作、技術規程及管理制度宣傳牌制作及技術培訓）。

（2）資金補助標準

改善果園基礎設施條件500畝。需補助295000元。其中：

購置高效打藥機5臺。每臺每臺補助18500元，計需補助92500元。

購置割草機10臺。每臺每臺補助4500元，計需補助45000元。

購置開溝施肥機5臺。每臺補助31500元，計需補助157500元。

物化技術應用500畝。需補助154250元。其中：

購置太陽能殺蟲燈10臺。每臺補助2800元，計需補助28000元。

購置誘蟲帶2500張。每張補助0.85元，計需補助21250元。

購置果袋100萬個。平均每畝2000個。

購置施肥槍50把，每把服務面積10畝。

購置有機肥20000公斤，每斤補助2.5元，計需補助50000元。

果品質量安全管理服務面積500畝。需補助18000元。其中：

 

購置果品農殘速測設備1臺，每臺補助18000元.計需補助18000元。

技術指導、宣傳及培訓。需補助32750元。其中：

標準化生產技術規程印刷，需補助5000元。

標準園標示牌制作，需補助5000元。

技術規程及管理制度宣傳牌制作及技術培訓，需補助22750元。

以上合計補助50萬元。

（五）項目總投資及主要支出內容

1、該項目總投資50萬元。其中改善果園基礎設施條件295000元，物化技術應用154250元，果品質量安全管理18000元。技術指導、宣傳及培訓32750元。50萬元專項補助全部來自省級財政。

2、項目主要支出內容

購置高效打藥機92500元。購置割草機45000元。購置施肥機157500元。購置太陽能殺蟲燈28000元。購置誘蟲帶21250元。購置施肥槍5000元。購置果袋50000元。購置有機肥50000元。購置果品農殘速測設備18000元。技術指導、宣傳及培訓22750元。

四、組織及管理措施

1、組織管理

此項目由XX新農蘋果專業合作社具體實施，縣農業委員會成立了XX水果標準化示范基地項目領導組，確保項目落到實處。領導組負責審查項目實施方案，督促項目實施，進行完工項目驗收。

組  長：

副組長：

成  員：

領導組下設技術指導組，技術組組長由XX擔任，成員XX負責項目技術指導。

2、建設管理

新農蘋果專業合作社嚴格按照項目領導組制定的項目實施方案，在縣農業委員會技術人員的指導下，結合基地生產實際，制定切實可行的技術管理實施細則和技術操作規范，由領導組成員分片負責組織好項目的實施。

3、財務管理

建立資金管理專戶，專賬核算，專款專用，專人管理，并嚴格按批復方案進行列支，杜絕擠占、挪用。所有費用的支出嚴格按照有關規定管理使用。

4、運行管理

合作社與縣農業委員會簽訂項目建設責任書及技術培訓指導合同，明確雙方責任和義務，分工協作，各負其責，保證項目的順利實施。

五、項目效益評價

（一）經濟效益

通過項目建設，500畝標準化果園盛果期平均畝產達到2000公斤，每畝純收入4000元以上，經濟效益顯著。

（二）社會效益

項目區具有示范效應和引導作用，為今后我縣標準化果園創建樹立樣板。推廣應用蘋果標準化生產技術，可提高蘋果綜合生產能力，提高蘋果規范化、標準化栽植水平，增加農民收入。

篇5

一、問題的提出

在我國,注冊會計師審計收費標準由國家各級財政部門會同物價管理部門及其他部門共同制定。這種價格制定的獨特背景使我國的審計收費與國際慣例有較大的區別。從具體情況來看,我國各地制定的審計收費標準存在較大的差異,且各地方政府制定的審計收費規范并沒有得到有效執行,各會計師事務所在實際收費中對收費標準的運用很不統一,對審計收費規范的偏離也各有不同。此狀況表明,我國的審計收費體系處于較為混亂的狀態之中。

審計服務的惡性價格競爭會導致注冊會計師以減少審計程序來降低審計成本,從而引起審計質量的下降,導致審計市場的無序與混亂。就此而論,我國證券市場的審計收費偏低且無統一標準進一步加劇了事務所壓價競爭的狀況,其直接后果就是事務所依賴于客戶,在執業過程中屈從于公司壓力,獨立性受到損害,造成一些審計違規現象。可以想象,如果市場本身無法淘汰那些獨立性低、質量差的審計服務,勢必造成審計行業的混亂,造成劣幣驅逐良幣的后果,從而使社會公眾對會計師的信任程度降低,最終損害整個行業的利益。

從上述內容可看出,審計收費是關乎于審計執業體系良性發展的重要問題。在我國進行這種問題的探討,首先要對我國各地區的審計收費標準制定以及實施情況進行分析,探討各種收費制度的合理性以及運用情況。為此,本文從探究中國注冊會計師各地區的審計收費現狀入手,比較各地區審計收費政策的差異,并著重分析計件收費以及計時收費在運用過程中的利弊,為進一步完善我國注冊會計師審計收費標準體系提供借鑒。

二、審計收費體系現狀

我國會計師事務所執行業務的收費基本呈現出兩種方式:一是依據被審計單位規模定價,即計件制;二是根據工時定價,即計時制。從我國審計執業實務來看,雖然審計收費的計件制和計時制標準體系并存,但其適用性卻呈現出分化格局。具體來說,國際四大事務所采用作為國際慣例的計時收費體系,按照較高的標準收取審計費用;本土事務所大多采用計件收費的方式,按照客戶總資產規模的一定比率收費;加之各地區之間的收費標準不統一,本土所之間低價爭搶客戶、惡性競爭的情況比較嚴重。

同時,我國各地區對計件制和計時制的使用也有很大區別。通過對比所統計到的22個省市地區的審計收費辦法及標準發現,福建、江西、新疆3個省未規定具體的審計收費方式;海南、廣東、上海、天津4個省市規定該地區事務所審計收費可以采用計件收費或者計時收費兩種方式;貴州省規定可以采用計件收費方式,但這些省市均未確定具體的收費標準;江蘇、浙江兩省僅對計件收費標準有所規定,對計時收費標準未作具體規定;只有安徽、北京、廣西、貴州、河南、湖北、湖南、遼寧、山西、陜西、深圳及四川12省市、地區對計件收費以及計時收費規定了具體標準。由此可見,在我國各地區的審計收費標準中,計件制較為普遍,計時制僅存在于部分地區,我國現階段的審計收費實際上是以計件制為主、計時制為輔的標準體系。

三、計件制收費體系

(一)計件制收費體系的特征

計件制是一種依據業務規模,乘以合理的系數來確定業務收費的標準體系。這種收費標準的關鍵是要選取特定的業務規模替代變量且確定合理的收費率,因此,其不僅要考慮替代變量的可獲得性、客觀性、合理性,而且要確保收費率能夠合理地反映工作時間、耗費的成本、承擔的風險等。

在我國各地的審計收費標準以及會計師實際審計收費中,計件制的依據有資產總額、注冊資本及營業收入等因素,其中使用最為普遍的是資產總額。這是因為:相對于注冊資本來說,資產總額以及營業收入能更確切地反映審計的工作量,也表現為資產總額或營業收入可決定需要實質性測驗的樣本量的大小;然而,在客觀性方面,營業收入數額的可變通性使其波動性較大,有著不夠穩定的一面,因此大多數會計師事務所將資產總額作為審計收費的計算依據。

在收費率方面,我國大部分地區采用的是超額累進制,對資產規模的不同區段采用不同的收費率。這種方式的合理之處是能夠反映審計規模擴大帶來的審計成本降低效應。

(二)計件制收費體系的不足

盡管計件制具有客觀依據鮮明、計算方便以及能夠合理反映規模成本遞減效應等優點,但是在反映收費成本、風險及正常利潤等方面存有不足之處。

首先,計件制收費只是對資產規模等簡單的量化。即,在計件制下,對審計成本的考量主要是根據被審計單位的資產規模,并未考慮到審計復雜程度對工作量的影響。

其次,計件制收費未能對審計人員所承擔的風險進行量化。應當說,審計人員承擔的風險從兩個方面對審計收費有所影響:一是審計風險的增加直接帶來重要性水平上升,從而使審計人員必須執行更多的審計程序;二是會計師應對增加的審計風險要求更多的補償,以建立“深口袋”來彌補或有的應訴風險。而這樣的內容,并沒有在計件制收費標準中得到體現。

最后,計件收費不能合理反映會計師事務所所需的正常利潤。會計師事務所收費應當體現出審計質量、事務所的聲譽差異,使審計質量與審計收費相匹配,從而促進審計收費、審計質量與事務所聲譽成正比的合理市場秩序的形成。但是,類似這樣的因素,也沒有體現在計件制收費標準中。

四、計時制收費體系

(一)計時制收費的特征

計時收費由單位小時收費和工作時間兩個要素組成,單位小時收費須反映審計人員的層級、專業知識以及工作經驗,工作時間由工作過程中計量所得。因此,計時收費制度便涉及到兩個問題,即如何對人的內在能力定價以及如何科學考核必要的工作時間,這不僅增加了計時收費操作的難度,也賦予了計時制收費一定的主觀性。在實際審計收費中,部分地區對不同層級人員規定了不同的單位小時收費區間,會計師事務所在此區間內確定本所不同層級人員的單位小時收費率;相對而言,工作時間則一般以審計人員自己記錄、項目經理批準、客戶核查的方式表現。

(二)計時制收費的實施難度

計時制的性質決定了其在實施過程中存在很大的難度。

首先,計時收費標準很難確定。收費標準的確定要考慮審計小組成員專業知識層次和技能、水平、經驗,以及提供專業服務所需承擔的責任等因素。但是如何確定審計人員的專業級別,又如何體現出不同級別的審計人員有差異的專業水準,以致于使標準客觀、合理是很困難的。

其次,審計業務工作總量很難預計。在承接業務時,事務所要根據工作總量確定派出人數、派出人員的等級。這就要求既避免低估工作量而使審計項目最終面臨預算超支的窘境,也要考慮被審計單位的經濟承受能力,以合理預計能為客戶提供的專業服務的價值。被審計單位的資產規模、納入合并報表的子公司數量、財務報表復雜程度等因素都會影響審計時間,而這些綜合因素在作出派出人員的人數以及等級的決策時是很難確定的。

再次,計時制下審計業務的實際工作時間很難確定。客戶以及審計小組內部對審計時間的監督是計時準確性的合理保障,但實際審計業務中,由于審計小組工作的獨立性,客戶很難做到對審計工作時間的全面監督;而審計程序執行的復雜性,使項目經理不能夠對審計成員工作時間做到精確的記錄。

最后,與風險相適應的超額審計收費很難確定。即,如何在計時標準中考慮合理的審計差價,體現服務的復雜性,中介機構的資質等級、社會信譽等也存在一定的難度。

(三)計時制收費的不足之處

計時制本質帶有的主觀性特征,給計時制收費留下了“先天不足”的缺陷,表現為計時制收費在一定程度上為低價攬客提供了便利。具體來說,與計件制收費不同,計時制收費并不存在客觀基礎,只要改變派出人員的等級及其工作小時數便可以任意制定審計收費額。這樣,就給按被審計單位應允的審計收費數額定人、定時,而不顧及審計質量的情況提供了條件。這既是低價攬客的惡果之一,也進一步為低價攬客提供了理由。會計師事務所之所以能通過降低審計收費來招攬客戶,是由于其能通過減少審計時間或者降低人員等級來降低審計成本,這自然導致了審計質量的下降。

五、計件制和計時制的綜合比較

兩種收費標準體系既相互聯系,又互相區別。具體來說,使用計時收費體系的會計師事務所對審計收費的估計依據于審計工作量對審計工時以及審計人員級別的需求,這與審計規模及審計復雜度密切相關,而后兩點恰恰是計件收費的立足之處。

由于我國市場經濟還不夠完善,沒能形成比較成熟的審計雙方的博弈市場,從而計時制這種相對高級的審計收費方式,由于其實施難度及不足,在我國審計行業還比較混亂的情況下,顯得有些“水土不服”。計件制由于其具有客觀依據、計算方便以及能夠合理反映規模成本遞減效應等優點,在現階段還處于主導地位。當然,對于計件制在反映收費成本、風險及正常利潤等方面存在的不足之處,可以在實踐中運用計時制作為適當的補充,以完善我國現階段的審計收費方式。此后,隨著我國市場經濟的不斷完善,審計行業國際化水平的不斷提高,有序競爭的市場秩序逐漸形成,本土會計師事務所規模的不斷擴張,審計收費的合理形成必然會促進審計質量和審計效率的不斷提升,到那時也許計時收費會成為主要的審計收費標準。就此而論,雖然應用計時制收費標準可能是各方面條件成熟后的必然趨勢,但是我國現階段最好還是采用以計件制為主的審計收費標準體系。

六、關于改進我國審計收費方法的建議

(一)應逐步建立全國統一的審計收費標準體系,并考慮地區差異

面對我國各地區審計收費政策參差不齊的現狀,應當認真考慮制定全國統一的審計收費標準體系;鑒于我國地域廣闊及各地區經濟發展政策的差異、各地區之間經濟發展水平不一致的實際情況,審計收費標準應體現出合理的地區差價。因此,統一的審計收費標準可以考慮規定審計收費的上下限,在全國范圍內由各地注冊會計師參照執行。

(二)建立統一體系,明確以計件制為主,充分考慮各種變化因素的新思路

在現階段,我國還是應該堅持以計件制為主、充分考慮各種因素的收費標準體系。在我國審計收費的多年實踐中,絕大多數審計業務都是按照資產總額或營業收入的不同比率收費,具有一定的穩定性。因此,在考慮各種因素的同時,堅持計件制的主導地位,是我國業務實踐中的理性選擇。從理論上分析,堅持計件制為主也符合很多實證研究已經得出的結論,即公司規模是與審計收費高度正相關的主要因素。

(三)應以計時制為補充,使其成為對計件制完善的必要措施

計件制收費作為主要標準有時并不能完全反映審計風險和服務水準;而計時制也要充分考慮公司的規模、業務復雜程度、審計風險等與審計工作時間密切相關的因素,并由此預測出工作量和不同級別審計人員的配備需要,再結合不同級別人員的小時收費標準,最終確定審計收費。因此,計時制可以對計件收費以很好的補充。這樣,堅持計件制的主導地位,可以確保公司規模這一主要因素仍然作為審計收費基礎;以計時制作為補充,又可充分考慮審計業務的復雜程度和審計風險。這樣做的目標就是通過二者的有機結合,體現出審計服務的穩定化、差異化并且促進高質化。

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中圖分類號D912.1；D915 ［文獻標識碼］ A 文章編號 1673-0461（2012）07-0089-03

登記審查是登記程序的核心環節，而審查的核心問題就是審查方式，即登記機關應當采用什么樣的手段來對登記申請事項進行判斷、分析和解讀。對登記審查采取何種方式進行審查不僅關系到不動產物權變動的模式、不動產善意取得等復雜問題, 而且對登記后果責任的認定產生直接影響。本文將從審查標準的含義之爭出發，從不同角度，就我國不動產登記的審查標準的選擇問題提出一己之見。

一、我國不動產登記審查標準的概念之爭及其立法

在分析我國適合哪種審查方式之前，首先應當明確什么是實質審查，什么是形式審查。因為概念的不統一會使由此引發的爭論不在一個層面上而失去討論的價值。學界對兩種方式的區分存在不同兩種觀點：一種觀點認為，實質性審查是指審查范圍不僅包括直接引起物權變動的物權行為本身，而且也包括作為原因行為的債權關系。而形式性審查指僅審查物權行為本身的登記制度 [1]。另一種觀點認為，實質審查，是指登記機關不僅應當對當事人提交的申請材料進行形式要件的審查，而且應當負責審查申請材料內容的真偽，甚至在特殊情況下對法律關系的真實性也要進行審查。形式審查就是指登記機關僅僅對當事人所提交的材料進行形式審查。如果確定這些申請登記的材料符合形式要件，就應當認為是合格的。

綜觀大陸法國家或地區的不動產登記法，登記機關對登記申請采取何種形式予以審查大致有兩種立法例：形式審查制和實質審查制。所謂登記的形式審查制是指登記機關對于登記的申請，只進行程序上的審查，而對于契約上所記載的權利事項，在實質上是否真實，有無瑕疵，在所不問。法國、日本采用這種立法例。而登記的實質審查制，是指登記機關對于登記的申請，不僅在登記程序上是否適當加以審查，而且還必須對不動產物權變動的原因與事實是否相符，不動產物權變動原因在法律上是否有效等加以詳細審查。德國民法典、瑞士民法典采取這種立法例。

我國不動產登記審查的立法現狀。物權法第 12 規定：“登記機構應當履行下列職責：①查驗申請人提交的必要材料；②就有關登記事項詢問申請人；③如實、及時地登記有關事項；④法律、行政法規規定的其他職責。登記機構認為對申請登記的不動產的實際狀況需要查看的，申請人以及其他有義務協助的人應當協助。” 將于今年

7月1日施行的《房屋登記辦法》第19條規定：“辦理下列房屋登記，房屋登記機構應當實地查看：①房屋所有權初始登記；②在建工程抵押權登記；③因房屋滅失導致的房屋所有權注銷登記；④法律、法規規定的應當實地查看的其他房屋登記。”就上述條款來講，并未明確區分不動產登記的形式審查與實質審查標準。從土地登記資料如何審查來看，《土地登記規則》第6條規定：“土地登記依照下列程序進行：①土地登記申請；②地籍調查；③權屬審核；④注冊登記；⑤頒發或者更換土地證書。”《城市房地產管理法》第61條強調，土地登記須經土地管理部門核實，人民政府才能頒發土地權利證書。但是，對登記資料的真實審查的相關問題，我國目前的法律法規并沒有明確規定。

二、我國不動產登記審查的實踐

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信用證(ktter of Credit，簡寫L/C)是國際貿易中最基本、最常用和最主要的支付方式。根據國際商會(ICCl統計，以信用證為支付手段的，占日常國際貿易的70％以上。英國法官Ker.L.J.把信用證比喻為“國際商業的生命線”。可以說，商業銀行跟單信用證以其獨立性、抽象性兩大特征很好地解決了國際貿易中買賣雙方的商業信譽危機問題，便利了國際貿易往來。

但需要注意的是，信用證作為銀行對受益人有條件的付款承諾，出口商(受益人)能否得到付款并不取決于他是否實際履行了出口商務合同，而是取決于他能否提交與信用證規定相符的單據。然而，單據的日漸繁雜以及審單標準的模糊，導致了信用證糾紛層出不窮。國際商會的統計資料表明，近年來有60％～70％的信用證在第一次交單時被認為存在不符點而遭拒付，由此導致的遲付款甚至不付款阻礙了國際貿易的發展，極大地損害了信用證制度的存在基礎和根本價值。UCP600對審單標準的簡單規定也顯然無法解決復雜的信用證審單問題。信用證審單標準的具體應用已經成為信用證理論與實務中遇到的非常具體、棘手、爭端又頗多的問題。

事實上，國際支付中的信用證審單標準一直是在學者的理論探討和法官的審判實踐中向前發展的，僅從法律角度出發或者僅從商業實踐角度出發去解釋信用證的審單標準問題都有失偏頗。換言之，法律理論和商業實踐的交織構成了信用證的運行機制。這就決定了對信用證審單標準特別是嚴格相符原則的理解必須綜合考慮法律理論和商業實踐的要求。

一、審單標準的理論界說與嚴格相符原則的確立

UCP600第14fal條規定：“按指定行事的指定銀行、保兌行(如果有的話)及開證行須審核交單，并僅基于單據本身確定其是否在表面上構成相符交單。”至于“表面相符”應達到何種程度，UCP600并未做出詳細的規定。當前學界對于信用證的審單標準主要存在以下幾種學說：

(一)精確性審單標準(鏡像標準)

鏡像標準(mirror image)，即為要求信用證項下的單據要與信用證條款的描述如同鏡像一般完全一致、不差分毫。這一標準曾經是英美法院所主要援用的審單標準。其實質是將信用證的審單標準絕對化。任何偏差，即使是很細微的，也是不能被接受的。該標準對于銀行來說易于掌握，但往往過于教條。運用信用證的初衷是便利和促進國際貿易。而非阻礙。鏡像標準導致大量不符點的存在及較高的拒付率，增加了交易成本。如此嚴格的審單標準顯然不符合該宗旨，也不適應信用證的客觀要求。

(二)模糊性審單標準(實質相符)

實質相符標準(substantial compliance)，是指信用證的要求與提示的單據之間存在相當大的差異時，應考慮信用證交易的背景，再分析從字面上理解信用證的要求是否合理，判定單據是否符合信用證要求。然而，銀行并非出口合同下實際貿易的專家。_他們將自己限于審查單據，并不涉及去調查合同履行的實體。該標準對于銀行提出了過高的要求，不僅需具備銀行業知識，還要對基礎合同作出專業判斷，大大增加了銀行的負荷，也損害了信用證交易的基礎――單據交易原則與獨立性原則。這一標準已因缺乏可靠性而趨式微。

(三)原則性審單標準(嚴格相符)

嚴格相符原則(Principle of Strict Compliance)，是指受益人向銀行提交各種單據請求銀行依信用證付款時，這些單據從表面上看必須嚴格符合信用證的要求，銀行才予以付款：銀行有權拒收沒有嚴格符合信用證條款的單據。該標準是由英美的判例法所確認并逐漸形成的一項原則性審單標準，一定程度上體現了穩定性與靈活性的結合，從而也成為國際支付中信用證審單的主流標準。2007年7月1日生效的《跟單信用證統一慣例》(UCP600)也繼續堅持了嚴格相符的審單標準。

二、法律理論對嚴格相符原則的具體闡釋

要說明什么是嚴格相符不是一件容易的事。從法律理論的角度看，我們大致可以從主觀和客觀兩個方面人手，結合相關法律規范的考察和判例研究的方法，以求得嚴格相符原則的具體內涵在各種場合下的正確判斷。

(一)以審單主體為標準：理性審單員說

UCP500第13條規定：“銀行必須合理謹慎地審核信用證規定的所有單據，以確定其是否表面與信用證條款相符。”所謂“合理謹慎”，是指一個普通的銀行審單員運用與其專業知識及普通常識能夠做得到的注意和謹慎。從審單主體角度看，界定嚴格相符具體含義的代表性理論是理性審單員說。該學說由美國Kozolchyk教授提出。他認為，法院不應該充當審單員的角色，在判定單證是否相符時，應考慮一個有經驗的理性審單員在這種情況下會如何決定。法院的決定應當是建立在最有資格評價單證是否相符的人――理性的審單員的判斷基礎上，

(二)以審單客體為標準：“單單相符，單證相符”說

以審單客體為標準，嚴格相符原則應符合兩方面的要求：一是受益人交付的單據必須與信用證的要求完全相符，即單單相符；二是受益人交付的單據之間必須相互一致，即單證相符。“單單相符，單證相符”審單標準的法理基礎在于信用證的獨立性原則和單據交易原則。一方面，信用證自身構成一種獨立的交易關系，一經開出就自成一體；另一方面，信用證交易又表現為純粹的單據買賣，開證行處理的是單據而非貨物或其他任何客體，僅審查受益人所提供的單據在表面上是否與信用證的條款規定相一致。

三、商業實踐對嚴格相符原則的軟化完善

通過法律理論上的闡釋，有助于我們揭示和理解嚴格相符這一抽象審單標準所包含的基本理念和具體原則，然而，對信用證審單標準特別是嚴格相符原則的理解必須綜合考慮法律理論和商業實踐的要求。經過理論闡釋的嚴格相符原則仍然缺乏確定性和可預測性，這就需要大量的商業實踐、司法實踐以及專家的論述和意見加以軟化和完善。2002年，國際商會通過了《關于審核跟單信用證項下單據的國際標準銀行實務》(ISBP]。這一切都對正確理解和使用UCP600、統一和規范信用證單據的審核實務、減少不必要的爭議具有重要意義。這些大致可歸納為以下幾個方面：

(一)使用普遍承認的縮略語不導致單證不符(Is-BP第6條1

海運中，船名與航程號的結合顯示實際航程，航程號描述中前面的數字和后面的字母組成唯一的航程。根據各船公司業務規范的不同，航程號后面可能

加上E/W/N/S等字母表示航行的方向。在一個案例中，提單顯示航程號是APL，NEWYORK 018E.而保單顯示的是APL.NEWYORK 018EAST。該案中所提交的單據確有一些細微的不符，但E作為EAST普遍承認的縮略語，并不影響對實際航程的判斷，不構成單證不符。

(二)拼寫或打印錯誤若不影響單詞或所在句子含義的，不構成單據不符(ISBP第28條)

例如，在描述貨物時。如果“machine”被誤拼為“mashine”，不會對單詞或所在句子含義造成誤解，類似的拼寫或打印錯誤。仍然符合信用證嚴格相符的審單標準，不構成單據不符。但是，如果“machine ABC”被誤拼為“machine CBA”,則不被認為是拼寫或打印錯誤，而應被視為兩種不同的機器型號，構成信用證審單標準中的不符點。正如楊良宜先生所言：銀行不應去挑文書、文法上的錯誤，否則它的檢查單證工作變成了只是“校對”(proof reading)工作。

(三)不引起歧義的表述不一致不構成單據不符

例如，A銀行收到B銀行的拒付報文，稱提單上的商品名稱協調編碼(HS CODE)“72029900”與產地證上的“72029900.00”不一致。由于中國海關對于HS編碼一直使用8位數分類編碼，根據需要對部分稅號細分，才使用10位數編碼。因此，對于8位數的分類編碼“72029900”和10位數的分類編碼“72029900.00”表示同一種商品，因此不構成單據不符。

(四)符合慣例的不一致不構成單據不符

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非標準審計報告是怎么出臺的呢？一般情況下，注冊會計師在對上市公司進行審計時，都會按照審計準則并依據一定的審計程序，對上市公司的財務報表的合法性、公允性作出評價。在審計過程中，注冊會計師可能會或多或少地發現一些上市公司帳務處理過程中有損報表合法性、公允性的因素（這些因素可能是上市公司有意或無意留下的），并會給上市公司提出調整要求。如果上市公司根據注冊會計師意見進行了調整，那么注冊會計師會出具無保留意見審計報告；如果上市公司拒絕按注冊會計師意見對財務報告進行調整，那么注冊會計師就會根據需要調整的因素對報表公允性、合法性程度的大小，決定是否出具非標準審計報告，并與上市公司進行討價還價。根據我國公司治理結構的現狀及其對注冊會計師執業獨立性的嚴重影響，可以得出的結論是——上市公司一般不會允許注冊會計師對其報告出具非標準審計報告的；而一旦一家上市公司被出具了非標準審計報告，那么報告“說明段”里所透露的信息就非常值得投資者和有關部門高度關注了。

根據長城證券研發中心的報告，2000年度被出具非標準審計報告的上市公司，保留意見的焦點主要集中在重大事項說明、損益的確定、資產質量的判定、會計核算的改變和報告主題的改變、持續經營能力和審計范圍受限等7個方面。筆者認為，我們可以從這些保留意見中得到的最重要、最有用的信息是——這些意見是否已經影響、并在多大程度上影響了特定上市公司當年損益的確定？是否會影響到過去和未來該上市公司損益的確定？影響的程度有多大？進一步地，如果注冊會計師出具的保留意見所揭示的因素對上市公司影響重大，那么這種影響是否已經威脅到了該上市公司的前景、甚至威脅到了上市公司的可持續發展？……總之，結合被出具保留意見上市公司報表，深入保留意見背后所包含上市公司的實質性內容和深層次趨勢，才是投資者應該從非標準審計報告中得到的重要信息。

例如某上市公司2000年度被出具了有解釋說明的無保留意見的審計報告，該公司當年實現主營業務收入約17億元，利潤總額約1.5億元，這樣的業績應該說還算不錯的。但是，注冊會計師的說明段卻非常值得注意——該上市公司的集團銷售公司已經累積欠其約7億元的貨款，而且該銷售公司已經出現了連續數年的虧損。進一步的數據顯示，該上市公司的關聯對其貨款的累計應收帳款合計已經高達約10億元。對此，投資者就要多問幾個為什么了：該上市公司的對外銷售是否主要依靠集團公司？在多大程度上依靠？它是否具有自己健全的銷售？在與關聯企業的銷售往來中，是否存在不合理的關聯交易？已經出現連續虧損的集團銷售公司是否能歸還巨額貨款？這些的答案，將直接影響對該上市公司贏利能力的評價和其歷年報告利潤的含金量，還將直接影響到對其獨立經營能力的評價。

還有一種特別值得關注的保留意見——審計范圍受限。某上市公司合并報表帳面報告為盈利，但注冊會計師出具的報告里有“無法對該公司某某子公司實施實地審計”的說明。注冊會計師的這一說明極為關鍵，經驗豐富的投資者幾乎以此就可以判斷這家上市公司的“貓膩”就在這家沒法讓會計師實地審計的子公司身上——如果這家子公司具有良好的贏利能力，恐怕不會成為審計受限范圍吧？

類似的例子還很多。筆者認為，在閱讀非標準審計報告時，拒絕發表意見和否定意見報告倒不需要過多，因為一家被出具這兩類意見報告的上市公司，大多已經到了ST、PT的份了，其資產狀況肯定已經到了惡化的境地了。值得我們關注的是被出具保留意見類報告的上市公司，往往說明段的背后，正是其將來可能出現重大不良逆轉的導火繩。

事實上，由于被出具非標準審計報告的上市公司在被說明方面很可能已經到了紙包不住火的階段了，被注冊師關照的地方包含有其難言之隱。這不也為監管部門的監管提供了重要線索嗎？

非標準審計意見：到底出在哪

審計報告是注冊會計師在對上市公司財務報表的合法性、公允性以及會計政策的一貫性進行審計后所出具的報告，投資者在閱讀審計報告時須重點關注審計意見，審計意見分為標準審計意見和非標準審計意見。前者指的是無保留審計意見，而后者包括帶說明段的無保留審計意見、保留意見（又分為無說明段保留意見和帶說明段保留意見）、拒絕表示意見和否定意見四種情況。根據我們對截止2001年4月30日已公布年報的1117家公司（除滬市的四砂股份和深市的ST金馬外）進行統計，2000年度被出具標準審計意見的公司有960家，占已公布年報公司85.94％；非標準審計意見的公司有157家，占已公布年報公司14.06％，其中，帶說明段的無保留審計意見的公司有95，保留意見的公司有48家，拒絕表示意見公司13家，否定意見公司1家。通過對2000年報被出具非標準審計意見的事項進行分析，我們可以發現如下幾個方面是注冊會計師出具非標準審計意見的焦點。

一、重大事項的說明

注冊會計師對這些重大事項的說明主要是在審計意見中的說明段中反映，具體事項有（1）對公司發生的資產或股權變動的說明，如股權收購活動（如600899信聯股份），資產置換活動（如600845ST鋼管等），股權質押事項（如600799科利華，600783四砂股份），股權凍結事項（如0893廣州冷機，600743ST幸福）；（2）募集資金的使用情況，如募集資金項目暫不實施或停產，前者如0893廣州冷機，后者如0498丹東化纖，募集資金項目轉讓如600853ST北特鋼；（3）不確定事項的揭示，未決訴訟如0011ST深物業，0049深萬山等，或有事項如600847萬里電池，該公司對下屬銷售網點實行風險抵押承包經營，由于這些銷售網點是以萬里電池的名義對外從事經營活動，其相關活動萬里電池將承擔連帶責任。或有損失如600715松遼汽車，該公司有一訴訟標的額為8748.35萬元，此案正在審理中。截至審計截止日，該案仍無判決結果，存在或有損失；（4）違法事項引致公司報表調整，如600167 ST黎明被發現存在違紀行為，對其檢查的問題及相關數公司已采用追溯調整法對以前年度會計報表進行了調整，且該公司正在接受稅務檢查，但尚未對其違反稅法行為下達檢查結論；600755廈門國貿，2001年2月25日，廈門市中級人民法院就該公司在1996年至1998年期間走私普通貨物判處公司罰金4000萬元，公司將上述罰金作為以前年度損益調整入帳，追溯調整相應年度的會計報表。（5）資產轉讓或關聯購銷手續不全。600853ST北特鋼2000年轉讓給母公司北鋼集團有限責任公司部分資產、負債，其中房產和長期投資尚未辦理權屬變更手續，負債尚未征得債權人同意。0886海南高速公司主營業務收入中左幅公路1999年度補償收入36，006，922.25元及2000年度補償收入42，759，211.53元，上述款項尚未得到海南省廳確認。0567瓊海德A的子公司接受投資，但截止審計外勤結束日，房屋建筑物、土地使用權均未辦證過戶；待安裝設備尚未送達該公司；（6）其他，如600667太極實業從事一級市場新股申購取得股票投資收益2438.64萬元；600737新疆屯河進行了資產重組，經營主業由水泥產業轉變為果蔬深加工產業等。

二、上市公司損益的確定

上市公司損益的確定是注冊師與上市公司關注的焦點，注冊會計師在對上市公司財務報表進行審計后，根據重要性原則確定所出具的審計意見或者為帶說明段的無保留意見，或者為保留意見。通過對注冊會計師所揭示的事項進行，我們可以發現：

1、大股東等關聯方對上市公司不遺余力的支持是上市公司獲取利潤的重要來源。其表現形式有資產轉讓收益、托管收益、債權轉移或費用的豁免等。如600679鳳凰股份，該公司將六家子公司轉讓給集團公司，并從該次轉讓中產生收益2，959，837.72元；600670 ST高斯達實現托管利潤2，900萬元。600715松遼汽車，集團公司將為該公司墊付的工資及管理費用等款項予以豁免，全年合計2264萬元，計入當期損益；0622岳陽恒立，該公司的兩大股東承擔了該公司2000年度職工內退、下崗、辦及其他事項費用等900萬元，該公司沖減了2000年度“管理費用”，相應等額增加利潤總額，占該公司2000年度利潤總額2095.47萬元的42.95％。

2、提前或盡量多確認收入，減少費用或延長、停止費用攤銷是上市公司增加利潤的重要手段。如600733前鋒股份，在其購入的相關的資產移交和產權手續正在辦理中。已經確認收入2，793.28萬元，是該公司2000年度利潤的主要來源。600130波導股份則，由奉化波導有限公司為其承擔2000年度廣告宣傳費104，277，116.67人民幣元的70％，計72，993，981.67人民幣元，并且該公司與開發費用8，834，130.67人民幣元計入長期待攤費用，分三年攤銷。0909數碼科技，該公司對生產用模具費采用定額攤銷的會計政策，截至2000年12月31日注模分公司彩電模具費中有5，686，040.40元系以前年度彩電老型號的模具費，本年未生產也未攤銷。另外，該公司在賬面停用未計提折舊的固定資產凈值為55，869，086.15元（原值為73，007，236.95元，累計折舊為17，138，150.80元）。

3、轉讓虧損子公司或實現不良債權的轉移是上市公司實現利潤的另一重要手段。這種轉讓不僅可以不確認來自子公司的投資損失準備或壞帳準備，而且可以將以前年度計提的投資減值準備和壞帳準備沖回，增加本年度利潤。600137ST包裝，該公司于2000年12月28日向四川泰港實業集團有限責任公司轉讓所持有的四川長信紙業有限責任公司40％的股權。截止1999年12月31日，長信公司擁有資產18889萬元，凈資產－2，037萬元。ST包裝對該項投資按權益法核算，已確認投資損失1600萬元，投資成本減至零。泰港實業以總價款4800萬元受讓該項股權，公司確認該項投資收益4800萬元，成為公司本年利潤的主要來源。600708東海股份，該公司2000年度清理與上海萬隆房地產開發有限公司和上海農工商集團東海總公司的占用資金，致使截止2000年12月31日上述兩公司的資金占用減少157，008，005.17元，相應沖回短期投資跌價損失15，700，800.52元，占利潤總額的133.94％。600852中川國際本期按帳面值轉讓1780.68萬元債權給四通投資有限公司，相應沖回已提壞帳準備539.45萬元，列入本期損益。600822物貿中心2000年因與上海物資（集團）總公司實施資產置換沖回壞帳準備2，502.75萬元，計入2000年度利潤總額。

4、提前確認所得稅返還收入，注冊會計師在說明段中對此予以揭示。對于上市公司收到的所得稅返還，上市公司應在收到年度入帳。但部分公司提前予以確認。如600088中視股份2000年度實際返還的所得稅中有608.70萬元是于2001年2月20日收到；600003東北高速，該公司按國家法定稅率33％繳納企業所得稅，由財政返還18％，財政應返還的企業所得稅貴公司已計入2000年度損益，但截止2000年12月31日，該公司尚未收到2000年度企業所得稅財政返還款計23，136，281.22人民幣元。

5、準備金計提不充分。根據我們的統計，這在注冊會計師出具的保留意見中多有涉及。具體包括（1）壞賬準備金少提，如600818ST永久，0788ST合成，0660南華西、0611民族集團、0592ST中福等公司。又如0885春都A對應收款項中的關聯方往來未計提壞帳準備。按應計提數額，1999年利潤總額－3，343，536.07元，影響2000年利潤總額－28，294，056.09元。（2）長期投資減值準備計提不充分，如600768ST甬華通、0028深益力（3）短期投資減值準備計提不充分，如600650新錦江、600051寧波聯合。

三、上市公司資產質量的判定

資產是上市公司所擁有的賴以獲取利益的資源，資產的質量關系到上市公司的持續盈利能力。2000年報審計意見中涉及資產質量的事項主要集中在兩個方面，具體為：

1、注冊師對于上市公司資產中存在的風險通過說明段予以揭示，其中以往來款項的質量最為堪憂。有些上市公司往來款項數額大，并到公司的經營活動。如600878北大，該公司本年末應收帳款、預付帳款和其他應收款余額總計比上年末增加25，984.35萬元，增長率為181.96％，占其年末流動資產的比例達83.08％，掛帳金額較大，已影響公司的資金周轉。另外，不少上市公司的往來款項能否收回有著不確定性，如600812華北制藥，截止2000年12月31日華北制藥集團銷售有限公司欠華北制藥貨款66712萬元，而截止審計報告日該公司已連續三年虧損。600703ST天頤、600216浙江醫藥也存在這種情況。定期存單等銀行存款這類流動性極強的資產也會存在未收回的風險。如0586川長江，0545恒和制藥，0660南華西，600618氯減化工等公司。

2、資產的價值及其相關損益難以判定，多出現在保留意見和拒絕表示審計意見中。具體包括：（1）存貨價值的判定，如600831ST黃河科貴公司，年末存貨113，779，305.69元中，因有屬于開發費用和電視機的原材料及在制品，由于這些存貨存放時間過長，難以判斷這些存貨的實際價值，對以上存貨可能造成的損失尚無法做出適當的估計；（2）應收款項的確認與收回，如600763北京中燕、600759ST瓊華僑、600743ST幸福、600708東海股份、600692亞通股份、600603興業房產、600065大慶聯誼、600667太極實業；（3）無形資產減值，如0730環保股份擁有的沈陽市蘇家屯區陳相鎮沈陽市養雞場40萬平方米土地使用權，2000年12月31日的帳面價值為191，105，272.98元，該公司未能按照財政部財會字2001〗17號文《貫徹實施（會計制度）有關政策銜接的規定》的要求，提取相應的無形資產減值準備，并作為資產負債表日后調整事項調整2000年度會計報表，注冊會計師無法確定該項土地使用權可能發生的損失對公司2000年度會計報表的影響。（4）長期投資和股權投資差額，如0707雙環科技，注冊會計師暫不能確認公司投資深圳市雙環靈頓科技有限公司的股權投資差額及本期投資收益。又如0689ST宏業，注冊會計師對該公司長期股權投資－榮華電解銅廠的投資成本及相關的應付投資款項的真實、合法和按權益法調整的本期投資收益及以前年度損益難以確認。（5）銀行存款，如0597東北藥，該公司所屬東北制藥總廠（以下簡稱總廠）截止2000年12月31日銀行存款余額為16，937萬元，經核對的銀行對帳單余額為15，224萬元，其差額涉及的未達帳項是由于總廠銀行帳戶開設的較多、總廠銀行帳戶與東北制藥集團公司（以下簡稱“集團公司”）銀行帳戶串項等原因尚未核實，對其余額暫無法確認。

四、一貫性原則的例外事項

上市公司對會計事項的處理應當遵循一貫性原則，以提高會計報表的可比性。隨著經營環境的變化，公司若變更其會計程序和，則應當在會計報表附注中予以充分披露。一貫性原則的例外事項主要包括會計核算方法的改變和報告主體的改變。

1、會計核算方法變更

（1）費用核算方法變更，如600870廈華變更部分營業費用的核算方法；600668尖峰集團對按年終經營情況確定的獎金部分由原計入實際發放年度損益，改變為按權責發生制采用預提方式進入了發生年度的當期損益并使得1999年度及2000年度的年終獎金均計入了2000年度的損益；600205山東鋁業從2000年起公司每年按年銷售收入超額累進計提法計提技術開發費。本年計提未使用的技術開發費余額為3387萬元，結轉下年使用。

（2）壞帳準備計提比例變更，如600646國嘉實業2000年度變更了應收款項的壞帳準備計提比例，使得2000年度壞帳準備減少計提1，963萬元；2054深建摩B改變了壞賬準備的計提比例，并按變更后的計提比例對應收款項（包括應收賬款和其他應收款）足額提取了相應的壞賬準備；0675 ST銀山對應收款項壞帳準備的計提比例進行了調整，由原來的按期末應收款項余額的10％計提變更為按6％計提，并使公司2000年度增加利潤634.38萬元；600745 ST康賽對應收款項計提壞賬準備比例由35％變更為45％，該會計估計變更累計影響減少2000年12月31日凈資產48，631，578.99元；0404華意壓縮變更壞帳準備計提方法，由余額百分比法（比例為25％）改為帳齡法，而增加本年凈利潤12，689，211.76元。

（3）存貨計價和固定資產折舊年限變更。前者如0404華意壓縮2000年將庫存商品的發出計價方法由以前年度的加權平均法改為后進先出法，由于公司年末存貨余額有較大幅度的下降，此項政策變更對本期利潤基本沒有。后者如0013深石化的固定資產折舊年限自2000年1月1日起發生變更，并作為會計估計變更，與變更前相比，有關變更對公司損益的影響為人民幣743萬元。

2、會計主體變更會計主體變更主要指合并報表范圍的變更，審計意見中較為常見的是對納入合并報表范圍子公司的說明。如600793宜賓紙業的子公司四川省宜賓勁松制漿有限責任公司仍處于建設階段，未將其納入合并會計報表范圍；0698ST宏業的子公司停業整頓，未納入合并報表范圍；0697咸陽偏轉們則將處于籌建期子公司納入合并會計報表范圍，該公司（籌）本期凈利潤為16，592，294.76元。

五、持續經營能力

持續經營是會計核算的基本假設，近年來注冊會計師對上市公司的持續經營能力也越來越關注，并根據上市公司的實際情況出具的不同類型的審計意見，具體有：

1、注冊會計師在說明段中揭示上市公司的持續經營能力受到一定影響，根據我們的統計，因持續經營被出具說明段審計意見的公司共有9家。其中，因財務指標惡化等財務方面而影響公司持續經營能力的公司有600813ST鞍一工，600647ST粵海發、600603興業房產、0689ST宏業、0535ST猴王等；因主業經營影響公司持續經營能力的公司有600768ST甬華通；至于面臨著財務和經營雙重困境并進影響到公司的持續經營能力，但由于財務報表對上述情況已作出適當的披露，注冊會計師因此而不出具保留意見的公司有600818 ST永久。另外，600762金荔由于資產置換導致經營性資產發生重大變動，注冊會計師認為該變動將對該公司持續經營能力產生重大影響；0592ST中福則是由于子公司中福（香港）有限公司資不抵債其持續經營能力不確定而被出具持續經營說明段。

2、注冊會計師對上市公司的持續經營能力仍存在疑慮，并出具保留意見。如600853ST北特鋼公司由于受外部環境等因素的影響，生產經營面臨較大的困難，雖然公司采取的措施雖取得一定實效，但注冊會計師對公司的持續經營能力仍存在疑慮；0696 ST聯益因國務院下發了（2000）10號國務院辦公廳轉發國家經貿委關于清理整頓小鋼鐵廠意見的通知，該公司受宏觀面影響，從2000年下半年起已全面停產，已對公司的持續經營能力構成了重大影響。

3、注冊會計師對上市公司的持續經營的合理性難以判斷。根據我們的統計，在2000年度被注冊會計師出具發表拒絕表示審計意見的13家公司中，除了ST深華源，其他12家公司均被指出存在持續經營的不確定性，如0015PT中浩A公司無法償還到期債務，且已連續發生較大數額的虧損，該公司的持續經營將依賴于未來所實施的重大資產重組及其他措施；0411PT凱地已連續三年出現重大虧損，截至2000年末合并會計報表的凈資產為44，586，110.05元，每股凈資產僅為0.387元，財務狀況繼續惡化，如再不采取行之有效的措施，持續經營將產生重大困難。但值得注意的是，在PT東海A和0047ST中僑的審計報告中我們發現注冊會計師明確指出難以判斷這兩家公司的持續經營的不確定性，但出具的審計意見卻為保留意見。

4、上市公司的持續經營能力已受到重大影響，注冊會計師出具否定意見。2000年僅600833PT網點被出具否定意見，注冊會計師在其審計報告中指出，“由于貴公司或有事項、承諾事項及重大事項涉及金額巨大，且貴公司1997年度、1998年度、1999年度及2000年度產生巨額虧損，導致貴公司2000年12月31日的凈資產為負數，主要財務指標顯示其財務狀況嚴重惡化，存在巨額逾期債務無法償還，因此貴公司的持續經營能力已受到極大影響。”

六、審計范圍受到限制

由于審計范圍受到限制，注冊師無從判定相關事項對公司財務狀況和經營成果的程度。引起審計范圍受到限制的事項有：（1）由于客觀條件所限，如600728新太；（2）財務管理混亂，對其年末多項重大資產和本年度多項重大交易無法實施必要的審計程序，如600768ST甬華通；（3）境外限制，尤其是對境外子公司的審計，如600755廈門國貿；（4）其他，如600891秋林集團，因秋林商廈工程與秋林大廈工程在2000年度仍未決算，注冊會計師無法確定對工程相關的債權、債務關系及費用分攤標準。0965天水股份公司下屬水泥分公司在經稅務機關審批同意后，年末將產成品盤盈4，331，648.60元沖減了本年度管理費用。但注冊會計師無法執行滿意的審計程序對此盤盈結果進行確認。0015 PT中浩A由于公司訴訟事項較多，眾多資產被查、拍賣以及存在其他資產負債事項的不確定性，而該公司未能提供相關完整的資料，以致于無法實施必要的審計程序。

七、法人治理結構

對于上市公司法人治理結構中存在的一些現象，注冊會計師也在審計意見中多有涉及。具體有（1）三分開現象，如600179黑化股份的煉油廠、聚氯乙烯廠與其關聯公司在人員、財務、資產、機構、業務上沒有分開；0535ST猴王貴公司與猴王集團公司未徹底實行“三分開”；（2）配股資金不到位，導致公司減資。如600745ST康賽黃石康賽股份有限公司，在1998年配股過程中，公司第一大股東－黃石康賽實業有限公司應繳配股款68，749，516.80元，實際上是從黃石康賽股份有限公司收到的公眾股配股款中借出的，至2000年審計截止日，此款歷時近二年仍未償還，導致配股資金的實際到位情況與披露情況不符，造成股本不實。經公司4月23日第四屆第一次董事會決議通過，擬將實際未到位的配股資金待股東大會及有關部門批準后，予以減資，黃石康賽實業發展有限公司將減持本公司股份5371056股。（3）上市公司的資金被大股東占用。根據我們的統計，注冊會計師對此而出具說明段審計意見的上市公司多達十家，除了0535ST猴王外，注冊會計師在600299ST棱光、0603威達醫械、0573粵宏遠、0013深石化、0522ST白云山等公司的審計意見中指出大股東占用的資金能否及時收回將對公司的財務狀況產生重大影響。另外，上市公司也存在為大股東等關聯方提供擔保情況。如600893吉發股份、600663陸家嘴、0660南華西等。

八、相關思索和結論

篇9

    (一)經營者合并;

    (二)經營者通過取得股權或者資產的方式取得對其他經營者的控制權;

    (三)經營者通過合同等方式取得對其他經營者的控制權或者能夠對其他經營者施加決定性影響。

    第三條 經營者集中達到下列標準之一的,經營者應當事先向國務院商務主管部門申報,未申報的不得實施集中:

    (一)參與集中的所有經營者上一會計年度在全球范圍內的營業額合計超過100億元人民幣,并且其中至少兩個經營者上一會計年度在中國境內的營業額均超過4億元人民幣;

    (二)參與集中的所有經營者上一會計年度在中國境內的營業額合計超過20億元人民幣,并且其中至少兩個經營者上一會計年度在中國境內的營業額均超過4億元人民幣。

篇10

與會專家經過反復斟酌，深入研究，對11項推薦性國家標準及3項推薦性國家標準制修訂計劃形成如下復審結論：1）對于11項推薦性國家標準，3項推薦性國家標準繼續有效，4項推薦性國家標準修訂，4項推薦性國家標準廢止；2）對于3項推薦性國家標準制修訂計劃，2項推薦性國家標準制修訂計劃繼續有效，1項推薦性國家標準制修訂計劃廢止。此評審意見需要中纖局批準后最后確定。

精中選精：突出基礎通用標準的特殊作用

中纖局標準科技處處長杜樹瑩在復審工作開始前介紹了會議背景：隨著《深化標準化改革方案》的出臺，國家標準改革工作啟動，將形成政府標準和市場標準兩大體系，弱化政府標準、加強市場標準將是未來標準的大趨勢。依據改革方案，今年上半年我們進行了強制性標準的評估，下半年開始對纖維的推薦性國標集中復審。評審對象是纖標委歸口（含中纖局管理），現行纖維推薦性國家標準和已經立項、正在制修訂過程中的計劃項目。

杜樹瑩強調：本次評審會是中國纖維檢驗局按照《國家標準委關于印發的通知》的部署和要求，為做好纖維推薦性國家標準集中復審工作而召開的，組織全國纖維標準化技術委員會（以下簡稱纖標委）負責對現行纖維推薦性國家標準和制修訂計劃項目開展集中復審工作，形成廢止一批、轉化一批、修訂一批的標準項目清單，重點解決現有纖維推薦性國家標準中存在的交叉、矛盾和滯后老化等突出問題，進一步提升標準的協調性、配套性、科學性和適用性。

杜樹瑩指出，所謂基礎通用標準，指的是在一定范圍內，作為其他標準的基礎并普遍使用的、具有廣泛指導意義的標準。纖維推薦性國家標準中基礎通用標準的數量不多，但是意義重大，因此在復審時更要慎重，在遵循此次推薦性標準集中復審工作方案的大前提下，要突出基礎通用標準的特殊作用，可謂是“精中選精”。

復審結論：修訂、廢止、繼續有效

專家組根據要求評估標準的適用性：對于已被淘汰或無人使用的，應給出“廢止”的結論；對于采標標準，有更新且適用我國情況的，應給出“修訂”的結論；對于標準的內容與我國經濟、社會和科技的發展情況相適應的，給出“繼續有效”的結論，不適應的，應給出“修訂”的結論。

（一）繼續有效。GB/T 28024―2011《絮用纖維制品異味的測定》、GB/T 28025―2011《絮用纖維制品余氯測試方法 水萃取法》、GB/T 32479―2016《再加工纖維基本安全技術要求》等3項推薦性國家標準技術方法先進，適用范圍和對象未發生變化，建議繼續有效。

兩項標準計劃項目20080335-T-424《絮用纖維制品揮發性物質的測定》、20112326-T-424《天然纖維 術語》建議繼續有效。

（二）修訂。GB/T 13782―1992《紡織纖維長度分布參數試驗方法 電容法》和GB/T 17644―2008《紡織纖維白度色度試驗方法》兩項推薦性標準原引用的相關國外標準已經更新，技術內容需要調整，建議修訂。

GB/T 16256―2008《紡織纖維 線密度試驗方法 振動儀法》引用標準需更新，檢測手段已經更新，檢測環境條件需更新，統計等方面的技術內容需要調整，專家組建議修訂。

GB/T 28023―2011《絮用纖維制品抗菌整理劑殘留量的測定》國內外法規對禁限用抗菌物質要求發生了變化，需增補抗菌整理劑物質種類，建議修訂。

（三）廢止。GB/T 16257―2008《紡織纖維 短纖維長度和長度分布的測定 單纖維測量法》、GB/T 19723―2005《紡織纖維貨批商業質量的測定》等兩項推薦性國家標準對應的技術與設備已經淘汰，目前標準基本不使用，建議廢止。

GB/T 18631―2002《紡織纖維分級室的北空晝光采光》引用的ISO標準已經廢止，目前該標準已有其他標準替代，建議廢止。

GB/T 22100―2008《異形纖維形態試驗方法 定量法》測試方法可操作性差，標準尚未被業界使用，建議廢止。

20080339-T-424《絮用纖維制品阻燃整理劑殘留量的測定》已有相應的國家標準，建議廢止。